Démembrement de la propriété : usufruit, nue propriété

La propriété, dans son acception juridique, se compose essentiellement de deux éléments : labusus ou le dominium, qui est le droit de disposer de la chose, et Yusus frurtus qui est le droit d'en jouir. Quand les deux droits sont réunis entre les mains du même posses.<eur, la propriété est entière ; elle absorbe l'usufruit qui ne s'en distingue pas. Mais il arrive souvent que, pour des causes diverses, l'usufruit se sépare du dominium ou de la nue propriété pour appartenir pendant une certaine période de temps à un possesseur distinct. Cette décomposition donne alors naissance à un droit nouveau, lusulruit, qui, selon l'expression de la jurisprudence, n'existait pas avec son individualité propre dans le patrimoine de l'ancien possesseur, et qui devient, à partir de ce moment, une valeur isolément sujette à l'impôt.

.Viusi, la nue propriété et l'usufruit forment au point de vue liscal, comme elles forment d'ailleurs au point de vue civil, deux propriétés distinctes.

Vsiifruit. — La valeur imposable de l'usufruit des biens mt-ubles ou inuneubles est fixée par la loi à ta moitié de la valeur impo.sable de la pleine et entière propriété ; c'est dire que pour les immeubles le revenu doit être capitalisé par 10 ou par 12,50 suivant qu'il s'agit de biens urbains ou de biens ruraux. (L. 22 J'rim. an VU, art. ià, n" 11, et art. 15, «" S; L. 21 juin 1S75, art. 2.) La règle est obligatoire toutes les fois que l'usufruit est viager, par conséquent (|uels que soient l'âge de l'usufruitier et la durée probable de sa jouissance.

Mais la W\ n'a pas prévu le cas assez fréquent d'un usufruitier constitué pour un temps déterminé, par exemple pour une période devant prendre fin à la majorité du nu-[)roprietaire, ou à son mariage. Quid en pareille hypothèse'^ L'usufruit a-t-il pour objet des biens improductifs tels que des meubles meublants, ou ne peut (|ue recourir à la déclaration estimative des parties. S'applique-t-il, au contraire, à des biens productifs de revenus, tels que des créances remboursables avec intérêt, des immeubles, il semble qu'il y a lieu de percevoir l'impôt sur une somme égale au revenu annuel de ces biens, multiplié par le temps assigné à la durée de l'usufruit. Peut-être, en ce qui concerne les immeubles ruraux, conviendrait-il d'augmenter d'un quart le produit de la multiplication pour répondre à la pensée de la loi de 1S75 précitée. C'est l'opinion qui est enseignée par le Dict. Red., v° Succession, n° ISlS. Quoi qu'il en soit, la valeur imposable de l'usufruit ne doit jamais être portée à un chillre supérieur à la moitié de celle de la pleine propriété, et si le procédé d'évaluation qui vient d'être indiqué donnait un résultat plus élevé, il conviendrait de le réduire en conséquence.

Quant à l'usufruit dont la durée est indéterminée, on admet qu'il doit être évalué suivant le mode ordinaire, c'est-à-dire à la moitié de la pleine propriété.

Nue propriété. — L'article 15, n° 7, de la loi du 22 frimaire an Yll, relatif aux transmissions d'immeubles qui s'effectuent par décès, porte qu'il « ne sera rien dû pour la réunion de l'usufruit à la nue propriété, lorsque le droit d'enregistrement aura été acquitté sur la valeur entière de la propriété ». D'autre part, aucun mode spécial n'a été édicté pour la détermination de la valeur imposable de la nue propriété, soit des immeubles, soit des meubles. Cette double circonstance a paru révéler clairement l'intention du législateur d'assimiler la nue propriété à la pleine propriété, d'où l'on a conclu que le droit de succession est exigible, lors du démembrement de la propriété par suite d'un décès, sur la valeur de la nue propriété comme s'il s'agissait de la mutation d'une pleine propriété et indépendamment du droit dii sur l'usufruit.

Ce principe a reçu depuis longtemps la consécration de la jurisprudence. Mais il ne faudrait pas en exagérer la portée. Précisons.

Lors du démembrement, le nu-propriétaire doit l'impôt sur la valeur de la pleine propriété, c'està-dire à raison tant de la nue pro()rièté qu'il recueille immédiatement, que de l'usufruit qui s'y réunira plus tard. Il aciiuitte ainsi, par anticipation, le droit applicable à l'expectative de l'usufruit. Or, s'il vient à décéder avant la cessation de cet usu-

SUCCESSION

fruit, ses héritiers auxquels il ne transmettra qu'une nue propriété, auront-ils, eux aussi, à supporter le droit sur la valeur de la propriété entière? .Nullement. La mutation de l'usufruit a été frappée d'avance, elle ne saurait l'être de nouveau avant sa réalisation, sans violation flagrante de la maxime non bis in idem. Dès lors, tant que l'usufruit subsiste, la transmission de la nue propriété, postérieure au démembrement, ne donne ouverture à l'impôt que sur la valeur de cette nue propriété, égale à la moitié de la valeur de la pleine propriété, l'usufruit, d'après la loi, représentant l'autre moitié.

Peu importe, au surplus, le titre en vertu duquel le démembrement de la propriété s'est opéré : succession, donation ou contrat à titre onéreux. Du moment qu'à l'origine le nu-propriétaire a payé l'impôt sur la valeur entière de la propriété, .les mutations subséquentes de la nue propriété qui s'accomplissent avant la consolidation de l'usufruit, ne sont plus passibles du droit que sur moitié de la valeur de la pleine propriété. Mais, pour qu'il en soit ainsi, il est essentiel qu'un droit ait été acquitté, à l'origine, pour l'expectative de l'usufruit.

Signalons en terminant le n° 8 de l'article lô de la loi du 22 frimaire an VII, d'après lequel l'usufruitier doit l'impôt seulement sur la valeur de la nue propriété lorsqu'il acquiert cette fraction de la pleine propriété après avoir acquitté le droit dîi pour son usufruit.

Rappelons enfin que, selon la maxime, exemption équivaut à paiement de même que prescription ; de sorte que la mutation exempte de droit ou dont le droit e&t prescrit est à considérer, aux divers points de vue ci-dessus envisagés, comme ayant effectivement supporté l'impôt.

XU. DETTES ET CHABSES.

Aux termes des articles 14, n° S, et 15, n" 7, de la loi du 22 frimaire an VU, l'impôt de mutation par décès est exigible sur la valeur des biens héréditaires, déterminés comme il vient d'être dit, sans distraction des charges. Que faut-il entendre par « charges », au sens de ces dispositions. Le sujet a été traité au point de vue historique, v° Déduction des dettes; il convient d'en aborder ici le côté pratique.

« Les charges sont réelles ou personnelles. Parmi les charges réelles figurent l'usufruit et les servitudes. Mais ce ne sont pas ces charges que la loi flscale a en vue. En effet, l'usufruit a ses régies spéciales. Quant aux servitudes, qualités positives ou négatives des fonds, elles en augmentent ou diminuent d'autant l'impôt des mutations. Restent parmi les ciiarges réelles les contributions publiques, attachées à la seule qualité de possesseur, par exemple la contribution foncière. Là s'applique le principe, il n'en est pas fait distraction. Les ciiarges personnelles des héritiers résultent des obligations dont leur auteur était tenu, des frais funéraires, des legs. Les legs ont leurs règles spéciales. A l'égard des choses existant en nature dans la succession, le legs est une délibation du patrimoine, non une charge dans le sens de la loi fiscale. A l'égard des choses qui ne s'y trouvent pas en nature, c'est, eu réalité, une charge de l'iiéritier, mais la fiction légale lui ôte ce caractère. Restent les obligations du défunt et les frais funéraires. Kncore ce ilcrnier chef peut rentrer dans le précédent, puisque ces

frais ne sont pas étrangers à la personnne du défunt. » (Déniante, n° G91.)

« On ne peut comprendre sous la dénomination de charges, enseignent MM. Championnière et Rigaud (n" 3405), que ce qui constitue une dette ou une obligation personnelle du défunt et par suite de ses héritiers. Toutes les fois qu'un droit réel appartient à un tiers, ce droit doit être déduit; ce n'est plus une charge, mais une sorte de propriété étrangère à la succession et qui ne fait pas partie de son actif. »

Battu en brèche par les économistes et par les jurisconsultes, le principe de la non-distraction des charges subsiste encore, théoriquement, sur les bases que lui a données le législateur de l'an VII. Il serait resté d'une application relativement facile, s'il avait conservé dans la pratique toute sa force primitive, si, en attendant qu'il disparaisse de notre législation flscale, les tribunaux ne l'avaient depuis longtemps émoussé, au grand avantage des contribuables, par une série de décisions plus conformes à l'équité qu'au droit, et dont il est à peu près impossible de dégager une règle nette et précise.

Pour les dettes proprement dites, point de difficultés; en ce qui les concerne, le principe a été maintenu dans toute sa rigueur, mais l'embarras est grand lorsqu'il s'agit de sommes dont la restitution est due à des tiers, en vertu d'un contrat de mandat, de dépôt de gage, etc.

Envisageons les cas les plus fréquents.

Mandat. Tutelle. — Le mandataire n'a pas la propriété des choses qu'il a reçues du mandant ou pour celui-ci; il n'en est que détenteur. Ces choses ne faisant pas partie de son patrimoine, il est de toute évidence qu''il n'y a pas lieu de les comprendre dans la déclaration de sa succession. Donc, pas de difficulté, quand les objets remis au mandataire se retrouvent en nature à son décès. Dans ce cas, en effet, ils constituent bien réellement une propriété étrangère à l'hérédité, selon l'expression de MM. Championnière et Rigaud, et le mandant peut les revendiquer dans leur individualité.

Tout autre est la situation lorsque cette circonstance fait défaut, soit que, s'agissant de choses fongibles, le mandataire les ait confondues avec celles dont il avait personnellement la propriété, soit que s'agissant de valeurs d'une nature quelconque, il les ait dissipées, détruites ou même simjjlement utilisées à son profit après les avoir dénaturées ou transformées. Le mandant ne possède plus alors d'action en revendication. Sur quoi s'exerccrait-elle, puisqu'il ne peut réclamer comme sien aucun des objets laissés par le mandataire. Il ne lui reste plus qu'une créance gagée par la succession de ce dernier. La rigueur des principes conduirait donc à décider que cette charge du patrimoine héréditaire ne doit en être déduite en aucun cas pour la liquidation du droit de mutation par décès. On admet cependant, contra rationcm juris, en ce qui concerne les fonds dont ladecujus était comptable en qualité de mandataire, que la déduction peut en être opérée, en toute hypothèse, jus(|u'à concurrence du numéraire, des billets de ban([ue et des titres au porteur trouvés dans la succession. D'après certaines décisions, la distraction |)ourrait même s'étendre aux valeurs nominatives et aux corps certains que le défunt aurait acquis en son nom avec les fonds du mandant, pourvu que l'originedes deniers fut nettement établie.

SUCCESSION

Pour que la déduction ou distraction dont il s'agit soit autorisée, il est d'ailleurs essentiel que la dette n"ait subi aucune uovation, c'est-à-dire qu'elle continue de dériver exclusivement du contrat de uiaudat.

Les mêmes règles sont applicables en matière de tutelle; le tuteur, en effet, est le mandataire légal du pupille.

Dépôt. — C'est également d'après ces données qu'il convient de résoudre les questions de même nature relatives à la liquidation de l'impôt sur la succession d'un dépositaire.

Gage. — Les objets donnés en gage ne devenant pas la propriété du créancier gagiste, ses héritiers n'ont pas, en conséquence, à les déclarer.

Usufruit. — L'usufruitier non plus n'est pas propriétaire des biens soumis à sa jouissance ; il s'ensuit naturellement que ces biens n'ont à figurer à aucun titre dans la déclaration de sa succession. La restitution pure et simple en est due au nu-propriétaire entre les mains duquel réside désormais la pleine et entière propriété, par l'elTet, non de la transmission, mais de l'extinction de l'usufruit à son prolit.

Aucune, discussion ne saurait s'élever à ce sujet en ce qui concerne les corps certains.

Mais que décider, lorsque les biens assujettis à l'usufruit ne se retrouvent pas en nature lors du décès de l'usufruitier, et qu'aucune indication ne permet d'ailleurs de déterniiuer avec certitude ceux qui ont été acquis en remploi ? Par exemple, si l'usufruit comprend des choses dont on ne puisse faire usage sans les consommer, comme l'argent, les denrées, l'usufruitier a le droit de s'en servir à la charge d'en rendre de pareilles ou de faire raison de leur estimation à la lin de l'usufruit {C. civ., 587). Comment procéder si l'usufruitier ne laisse, à sa mort, aucune chose de la nature de celles qu'il avait la faculté de consommer et qu'il a effectivement consommées?

L'administration a longtemps soutenu, d'une manière générale, qu'aucune déduction n'est autorisée, dans ces différents cas, sur les biens dépendant de la succession de l'usufruitier.

Actuellement, on admet les héritiers de l'usufruitier à déduire de l'actif laissé par leur auteur, les sommes et valeurs dont ils ont à tenir compte au nu-propriétaire en représentation de celles dont le de cujus avait la jouissance et qu'ils ne peuvent restituer dans leur individualité. La déduction est autorisée non seulement sur les valeurs mobilières de toute nature, mais encore sur les immeubles, même sur ceux qui appartenaient en propre à l'usufruitier antérieurement à la constitution de l'usufruit. En d'autres termes, du montant du patrimoine de l'usufruitier, calculé suivant le mode prescrit par la loi pour la détermination de la valeur imposable des biens, il y a lieu de distraire une somme égale à celle qui revient au nu-propriétaire ; le droit de mutation par décès n'est exigible que sur la différence, comme si cette différence composait seule la succession et était seule transmise aux héritiers de l'usufruitier.

Charges résultant de reprises ou de récompenses entre époux. Reprises. — Au point de vue fiscal, les époux mariés sous le régime de la communauté prélèvent le montant de leurs reprises sur les biens communs, à titre, non de créanciers, mais de copropriétaires. La conséquence qui en résulte pour l'application de l'impôt de mutation par décès se

déduit d'elle-même. Le droit de succession dû par les héritiers de l'époux prédécédè, en ce (jui concerne les conquèts, se calcule exclusivement sur: \° la moitié de ces conquèts diminués des reprises des conjoints; C" les reprises du défuut.

Soit une communauté se composant de 100,000 francs de meubles et d'immeubles. Le mari est décédé. Les reprises de la femme se montent à 40,000 fr. Si les reprises constituaient un passif ordinaire, l'impcH serait exigible sur moitié de l'actif brut, soit 50,000 fr. Mais du moment que la femme prélève à titre de coproprièlaiie le montant de ses reprises, soit 40,000, il ne reste plus à partager que 60.000 fr. dont la moitié seulement revient au mari. Le droit de mutution par décès ne peut donc être liquidé que sur 30,000 fr.

Les prélèvements de la femme s'exercent avant ceux du mari. Si donc les reprises de la femme survivante absorbent la totalité des conquèts, les héritiers du mari n'ont rien à payer sur ces conquèts dont ils ne recueillent aucune fraction.

Le mari ne peut exercer ses reprises que sur les biens communs; si ces biens sont insuffisants pour le désintéresser, aucune action ne lui est accordée soit contre la femme, soit contre les héritiers de celle-ci, pour le paiement de la différence. Soit donc une communauté de 100,000 fr. Les reprises de la femme sont de 60,000 fr. ; celles du mari, de cujus, de 80,000 fr. Prélèvement fait des 60,000 fr. revenant à la femme, il ne reste pour le mari que 40,000 fr. Par suite, c'est seulement sur cette dernière somme qu'est dii l'impôt de mutation par décès.

Mais, en cas d'insuffisance des biens de la communauté pour remplir la femme de ses reprises, celle-ci devient créancière du mari pour le surplus. Par conséquent,, en cas de prédécès de la femme, si les biens de |la communauté sont inférieurs au montant des reprises de la défunte, les héritiers de cette dernière doivent l'impôt d'abord sur ces biens qu'ils prélèvent en entier, et, en outre, sur leur créance contre le mari pour le complément des reprises de la de cujus.

En cas de prédécès du mari, si les reprises de la femme excédent les valeurs communes, les héritiers du mari n'ont naturellement rien à payer sur ces valeurs, mais ils ne sont pas admis à déduire des biens propres au défunt, la somme dont la succession reste débitrice envers la femme pour le complément de ses reprises. Cet excédent constitue une créance ordinaire contre le mari et le principe de la non-distraction des charges s'oppose à ce qu'il en soit tenu compte pour la liquidation de l'impôt. Voir cependaut l'observation qui sera faite ci-dessous.

.Nous avons jusqu'ici supposé les reprises prélevées sur les conquèts. Une autre hypothèse peut se présenter: celle du paiement des reprises. Par exemple, l'époux survivant a droit à une reprise, ce qui lui permettrait à priori d'exercer un prélèvement sur les valeurs communes. Mais les héritiers de l'autre époux, voulant qu'il soit procédé au partage des conquèts par moitié, le désintéressent, comme ils en ont la faculté, au moyen de valeurs propres au défunt ou à eux-mêmes. Dans ce cas, le droit de mutation par décès est du sur la moitié des conquèts attribuée à la succession. Ainsi, la communauté se dissout par la mort de la femme, elle se compose de 200,000 fr. de biens, meubles ou immeubles. Le mari survivant a droit à une reprise de 100,000 fr. de sorte qu'il lui rc-

SUCCESSION

vient en totalité 150,000 fr. S'il prélevait le montant de sa reprise sur les biens communs, il ne resterait plus à partager que 100,000 fr. et les héritiers de la femme n'auraient à supporter l'impôt que sur la moitié de cette somme. Mais ces derniers remettent au mari 50,000 fr. tirés soit du patrimoine propre de la succession, soit de leur patrimoine personnel, ou encore ils se constituent débiteurs de pareille somme envers le mari qui accepte, afin de prendre, au même titre que celui-ci, la moitié des conquèts, soit 100,000 fr. Dans ce cas, le droit de succession est dû par eux sur 100,000 fr. La moitié des conquèts passe effectivement entre leurs mains, c'est donc cette moitié tout entière qui forme l'objet de la mutation et qui doit être frappée de l'impôt. Quant aux 50,000 fr. déboursés ou promis, ils représentent une charge ordinaire non susceptible de déduction. ( V. Encycl. du not., v° Succession [droit fiscal], u°^ 757 et suiv.)

La femme qui renonce à la communauté perd toute espèce de droit de copropriété sur les biens qui en dépendent et n'a plus qu'une simple créance en paiement de ses reprises, contie le mari ou ses héritiers. Les reprises de la femme renonçante forment donc une charge de la succession du mari et ne doivent pas être déduites des valeurs qui la composent, parmi lesquelles figure la totalité de celles qui appartenaient à la communauté répudiée par la femme.

Sous le régime dotal ou sous tout autre régime exclusif de communauté, les reprises de la femme ont également pour le tout le caractère d'une créance contre le mari et, par 'suite, ne sont pas susceptibles, en principe, d'être déduites de la succession de ce dernier. Toutefois, l'administration en autorise la déduction jusqu'à concurrence du numéraire, des billets de banque et des titres au porteur e.xistant dans le patrimoine du débiteur.

La même déduction doit évidemment être admise dans tous les cas où le mari se trouve personnellement débiteur des reprises de la femme, quel que soit le régime matrimonial des époux (séparation de biens, renonciation à la communauté, insultlsance des valeurs communes sous le régime de la communauté eu cas d'acceptation de la femme). 11 est bien entendu que si, dans un partage, le numéraire, les billets de banque ou les titres au porteur laissés par le de cujus étaient attribués à ses héritiers, la femme demeurant créancière de ses reprises, tonte déduction devrait être écartée, vu l'impossibilité où l'on se trouverait de considérer comme étant la propriété de la femme les valeurs dont la distraction auraitpu être autorisée. (Encycl. du tiot., loc. cit., Il"" 7G4 et suiv.)

Lorsque le défunt doit une récompense à la communauté ayant existé entre son conjoint et lui, on considère à priori, que ses héritiers s'en libéreront vis-à-vis de l'autre époux eu moins prenant, ce qui conduit à déduire cette valeur, purement Active à leur égard, de la part brute leur revenant dans les acquêts.

Kxemple :

Les valeurs de coinmun.iulé .s'olèvor t à. . 30,ooo fr. Il est du rûcompenso à la communauté :

]" l'ar l'époux survivant, do 10,000

2" Pur le de cujus, de I6,ooo

Total (le l'actif à partager .')U,o()ufr.

1/2 !iclm(|uc époux 28,000

Hécoriijiciise à déduire 16,000

Ucsto sujet au droit 12,000 fr.

Dans l'actif réel composé à leur égard de 40,000 francs (30,000+ 10,000), les héritiers sont, en effet, supposés ne prendre que 12,000, et se couvrir du surplus de leurs droits, 16,000 fr., en faisant confusion sur eux-mêmes de pareille somme dont ils sont débiteurs.

Mais, s'il résultait d'un partage, que la récompense due par le défunt a été attribuée à l'autre époux, en tout ou partie, afin de permettre aux héritiers de prélever une part d'autant plus forte sur les valeurs réelles, le montant des valeurs réelles composant leur lot serait évidemment passible en entier du droit de mutation. Ce droit doit atteindre, en effet, dans tous les cas, l'intégralité des biens faisant l'objet de la transmission.

Enfin, même dans la première hypothèse, si les récompenses dues par le défunt excédaient sa part dans les conquèts, la différence à payer au conjoint survivant et qui formerait une créance personnelle de ce dernier sur les héritiers, ne pourrait être déduite des valeurs appartenant en propre au de cujus, le principe de non-distraction des charges reprenant alors tout son empire.

Exemple:

Valeurs communes 20,000 fr.

Récompenses dues : i° par le coujoint survivant »

2o par le défunt 26,000

Total 4(j,000 fr.

1/2 à chaque époux 23,000

Jusqu'à preuve du contraire, l'époux survivant est censé devoir prendre pour se désintéresser jusqu'à due concurrence, la totalité des valeurs en

nature 20,000'

de façon à ce que les héritiers n'aient plus

à lui payer que 3,000

Total 23,000''

Les héritiers n'ayant ainsi aucune part dans les conquèts, confusion faite sur eux-mêmes du surplus (23,000 fr.) de la récompense par eux due, n'ont à payer aucun droit sur ces conquèts ; mais si leur auteur possède des valeurs propres, ils doivent l'impôt sur la totalité de ces valeurs et ne sont point autorisés à en déduire les 3,000 fr. (|u'ils ont ou qu'ils devront débourser au profit de l'autre époux,

legs. — Quand la ciiose léguée est un corps certain, la propriété de cette chose passe directement de la tète du testateur sur celle du légataire sans faire impression sur la tète de l'hérilier. Aussi, a-t-on reconnu de tout temps que la déclaration des legs de cette catégorie incombe exclusivement aux légataires.

A l'égard des legs de sommes d'argent ou de choses fongibles n'e.vistant pas en nature dans la succession, une vive controverse s'est élevée tout d'abord. Mais deux arrêts de la Cour de cassation des 27 mars et 12 avril IcSOG, et un avis du Conseil d'État du 10 septembre ISOS, ayant force de loi interprétative, ont reconnu que les legs particuliers, ayant i)our objet des valeurs n'existant pas en nature ilans la succession du testateur, doivent se déduire de l'émolument de celui qui est tenu de les ac(|uitter, (lu'il soit liii-mêine héritier, légataire universel on à titre universel , ou même simple légataire à litre parti(;nlier. C'est à celui qui profite du legs à en faire la déclaration.

Il est à remarquer à ce propos que l'impôt ne

SUCCESSION

peut ôlre exigé, en aucun cas, sur une somme supérieure à la valeur imposable de l'actif hi'réditaire. Une personne meurt laissant à un iicritior non réservataire, pour 10.000 fr. île nieublos et de créances, et un domaine rural (l'un revenu de 3,000 fr.. représentant, an denier 2o, un capital imposable de 7ô. 000 fr. En résumé, la valeur imposable de l'actif total est de Sô.OOO fr. Cet actif ost grevé d'un legs particulier de sonnne d'argent de 90,000 fr. Le légataire est libéré en acquittant l'impOt sur 85.000 fr. : quant à l'héritier, il n'a rien à déclarer. Mais les immeubles dépendant de la succession ont une valeur réelle do 100.000 fr. et sont vendus pour ce prix, de sorte que. le legs payé en totalité, il reste encore 10,000 fr. à l'Iiérilier. Peu importe, le Trésor a été complètement désintéressé par le paiement de l'impôt sur 8j,000 fr. et l'administration n'a rien de plus à réclamer ni au légataire, ni à l'héritier.

Les legs de sommes d'argent ou de toute autre valeur fongible n'existant pas en nature dans la succession se déduisent, avons-nous dit, de l'émolument de celui qui doit les acquitter. Il en résulte notamment que si le défunt a institué un légataire on usufruit et légué, en outre, une rente viagère, le capital au denier 10 de cette rente doit être défalqué soit de la succession entière, soit de l'usufruit seulement, suivant que la succession est tenue du paiement des arrérages, concurremment avec l'usufruitier ou à son défaut, ou que l'usufruitier en a seul et exclusivement été chargé.

Les legs que l'héritier ou le légataire qui en a été chargé n'a pas acquittés avant son décès doivent être déduits de sa propre succession pour le paiement de l'impôt sur cette dernière.

Donations. — Lorsque le de eu jus a consenti au prolit d'un successible ou d'un étranger, une donatiin entre vifs et actuelle de sommes ou de choses fongibles dont il ne s'était pas encore libéré à l'él)oque de sa mort, la jurisprudence décide qu'il y a lieu de distraire de son patrimoine, pour le calcul du droit de mutation par décès, une valeur égale au moulant des sommes ou objets donnés et non encore payés ou livrés lors de l'ouverture de la succession.

11 peut arriver qu'une donation soit consentie à la charge par le donataire de prendre une certaine somme sur ses bieus ou sur les objets donnés, et de la remettre à un tiers, de la part du donateur. On admet que si le donataire principal décède avant d'avoir acquitté la somme faisant l'objet de la libéralité secondaire, il y a lieu de déduire de sou propre patrimoine le montant de celte somme pour liquider l'impôt de mutation par décès dû par ses héritiers. Cette déduction est évidemment subordonnée à la condition que la donation secondaire soit devenue irrévocable par l'acceptation de la personne à laquelle elle a été faite.

Xni. PAIEMENT ET RECOUVBEMEHT DES DBOITS.