SECTION V. — DÉDUCTION DU PASSIF

Le droit de un franc sera donc liquidé sur le montant total des apports, évalué ainsi qu'il vient d’être dit ; la loi du 28 février 1872, article 1°, n° r in fine ajoute « déduction faite du passif ». Ces mots appellent quelques explications et précisions. L'apport n'est pur et et simple, et comme tel ne bénéficie du tarif réduit, que dans la limite de l'actif net qu'il présente. Il est encore pur et simple dans l'hypothèse où l’associé apporteur déclare payer les charges dont son apport est grevé. Dans le cas, au contraire, où la société ou même un tiers, prennent l'engagement d’éteindre le passif de l’apport, il y a jusqu à due concurrence, réalisation d’un apport à titre onéreux, donnant ouverture à un droit proportionnel variable, autre que celui d'apport. La déduction du passif nous paraît donc fondée sur une nécessité de justice. Il serait, en effet, inique, illégal de frapper deux fois, à propos du même acte, les mêmes valeurs, pour des causes distinctes. Un droit doit s’effacer devant l’autre. Remarquons toutefois que lorsque l’apport grevé d’un passif suporté par la société, est l’apport d’une hérédité, d’une universalité, les droits exigibles sont calculés à raison de 1 % seulement, sur la valeur nette des apports. Le fisc ne saurait, dans ce cas, prétendre à la perception d’un droit proportionnel, car l'associé apporteur ne’reçoit rien en échange de son apport. La société en payant un passif un prix encore dû acquitte une dette de l’hérédité et non une dette personnelle de l’associé, et cette considération suffit à écarter la perception de tout droit proportionel. Cette réserve faite, nous pouvons poser cette règle que le passif est déductible dans la mesure ou par l'effet des stipulations statutaires, l’apport devient à titre onéreux. Voyons maintenant à quelles conditions ce passif est déductible :

° J1 faut qu'il soit antérieur à la déclaration d'apport, ou qu'il en soit contemporain. Les parties ne sauraient utilement après l'enregistrement de l'acte social, produire un passif quelconque en vue d’une diminution ou d’une restitution de droits (R. E. 918).

2° Il faut qu'il soit payé par la société ou même par toute autre personne. Si l’associé ou la société apporteurs déclarent leur mise

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libre de toutes charges, franc et quitte comme on dit en matière d'apport en mariage, ou s’ils prennent l'engagement de les éteindre, par une clause d'exclusion, l’apport reste pur et simple pour le tout (PES)

3° Le passif dont a parlé la loi de 1872 doit consister en dettes précises et déterminées, dont le montant, exigible ou non, diminue d'autant le capital social et par suite la base des opérations sociales. Dès lors, lorsqu'une créance est mise en société, les chances de recouvrement qu'elle présente ne sauraient être considérées comme un passif de l'apport. Décider le contraire, serait ouvrir la porte à des appréciations arbitraires, à de fréquentes difficultés d'évaluation et nier ce fait que le risque est d’essence sociale. Cette solution, rappelons-le en passant, est conforme avec celle admise plus haut en matière d'évaluation d'apport de créances.

4° Le passif qui grève l’apport est déductible quel que soit le procédé de paiement convenu, ou les modalités qui l’accompagnent. La stipulation qu’il sera payé par fractions ou au moyen d’un compte d'amortissement ou d’un compte spécial est sans influence.

Par contre, ne serait pas déductible un passif qui serait stipulé payable exclusivement au moyen d’un prélèvement sur les bénéfices sociaux, Une pareille stipulation avantage sans doute l'associé dont l’apport se trouvera libéré, mais rien n’empêche les associés, pour des causes dont ils sont seuls juges, de régler librement la rémunération de leur apports réciproques.

Ne sauraient non plus constituer un passif déductible, les versements faits par les associés dans la caisse sociale et portés aux comptes débiteurs de la société. De deux choses l’une en effet, ou ces sommes sont productives d'intérêts et stipulées remboursables dans certain délai, il y a alors avance consentie à la société, passible du droit de un pour cent plus les décimes, ou ces sommes participent au risque” social, elles constituent alors de véritables suppléments d'apports sujets aux droits de r % sur les apports.

5° Enfin, ajoutons qu'il n’y a lieu à déduction qu’autant que le passif est évalué ou déclaré selon l’article 16 de la loi du 22 frimaire an VII. L’Administration n’exige aucune justification, aucun titre, aucun détail, relativement à l'évaluation du passif. I] est vrai qu’aucune disposition fiscale n’impose aux parties l'obligation de justifier leurs déclarations. Nous sommes donc ici très loin de la sévérité du législateur de 1907 et de l'Administration qui, en matière de déduction successorale exige des garanties, des justifications, des preuves multiples. Toutefois, la Régie n’est pas désarmée ; en vertu de son pouvoir d'investigation (lois des 23 août 1871, art. 22 et 21 juin 1895, art. 7), elle est à même de découvrir la dissimulation ou l’exagération du passif, et nous verrons souvent au cours de ce travail, qu’à la trace de la comptabilité sociale, la régie a découvert, démontré et

sanctionné la fraude. Nous devons d’ailleurs, dès maintenant, consacrer quelques lignes à cette question des dissimulations et insuffisances, dont l'examen paraît naturel après celui que nous venons de faire des apports et de leur évaluation.

SECTION VI. — DissIMULATION. — INSUFFISANCE

La dissimulation dans les apports est prévue et réprimée par l'article 3 de la loi du 28 février 1872. Avant l'établissement du droit gradué cette question ne présentait guère d'intérêt, puisque les apports n'étaient soumis qu’à un droit fixe.

Dans le système de cette loi, l'insuffisance est une appréciation inexacte des apports, présentés comme moins importants qu'ils ne sont en réalité. Quand elle s'aggrave de manœuvres frauduleuses elle devient la dissimulation. Il y a insuffisance, quand la preuve d'une sous-évaluation des apports résulte d'actes ou d'événements postérieurs au contrat soumis aux droits. Ainsi, à notre avis, il y aurait insuffisance dans le cas où un immeuble, un fonds de commerce apportés à une première société pour un chiffre fixé par l'assemblée générale de vérification, seraient quelques semaines après apportés par voie de fusion par exemple, à une autre société pour un prix supérieur. Îl y aurait encore insuffisance dans l’hypothèse où une société en dissolution ferait apport pour une somme déterminée de tout son avoir, s’il résultait de la liquidation de l’ancienne société, terminée après la constitution de la nouvelle, que l'actif social était en réalité supérieur au chiffre pour lequel il avait été repris par la nouvelle société.

Il y a dissimulation toutes les fois que l'insuffisance ressort avec évidence de l’acte même soumis à l'impôt, ou d'instruments antérieurs ou contemporains de cet acte. Ainsi, il y aurait dissimulation si, dans l'hypothèse prévue plus haut de l’acquisition d’un bien pour une société en formation, celle-ci à peine constituée apportait le même bien à une autre société pour un prix inférieur.

Il y aurait encore dissimulation dans les cas où les fondateurs d'une société apporteraient, en lui donnant pour l'enregistrement une valeur déterminée, l'actif d’une société dissoute, évalué dans le dernier bilan à un chiffre supérieur (Cass. 24 janvier 1876).

Quant aux sanctions, voici comment le législateur de 1872 Les établit dans l’article 3 de la loi du 28 février 1872, qui est devenu l’article 21 de la loi du 28 avril 1893. Cet article édicte la peine d’un droit en sus d’un minimum de 5o francs toutes les fois que la dissimulation sera prouvée dans un contrat soumis au droit proportionnel réduit. Gette peine n’est applicable que lorsqu'elle est réclamée dans le délai de deux ans. La simple insuffisance entraîne

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seulement la perception d'un supplément de droits sur les valeurs non déclarées. En ce qui concerne l’exigibilité de l'amende du double droit, l'Administration admet en principe une distinction qui a été faite par la loi de 1832, dans les termes suivants : « Si l'insuffisance résulte d’actes antérieurs au contrat, soumis aux droits gradués, il y a alors une dissimulation intentionnelle punie d'un double droit ; mais si l’insuffisance n’est que le résultat de faits postérieurs à l'enregistrement de cet acte et inconnus à ce moment, il n’est plus dû qu’un supplément de droit simple. » Toutefois, cette distinction n'est pas appliquée d’une manière absolue, et de même que des documents postérieurs peuvent démontrer l'existence d’une dissimulation, une délivrance de legs, par exemple, de même des documents antérieurs ne sont opposables aux parties que s'ils étaient connus d'elles lors de la rédaction de l’acte et des évaluations qu'il contient (Cassation 24 janvier 1876).

L’'Administration qui paraissait inclinée à ne réclamer de droits en sus que s’il y a dissimulation intentionnelle, décide que le droit en sus est exigible sans distinguer si la dissimulation a été intentionnelle ou non.

Nous en avons fini avec les apports purs et simples que ne sont l'objet d'aucune difficulté particulière de perception ; mais très souvent ils sont accompagnés de clauses diverses, entourés de stipulations plus ou moins ambiguës. L’infiuence de ces clauses ou stipulations sur l’apport lui-même va faire l’objet du chapitre qui va s'ouvrir.