SECTION Î

A, — L'apport onéreux ne comprend qu'une nature de biens.

Le droit est exigible à due concurrence selon la nature du bien transmis, sauf lorsque l'apport consiste en numéraire ou en valeurs assimilées auquel cas aucun droit n’est dû, l’apport étant en quelque sorte réputé pur et simple, sauf encore lorsque l'apport consiste en actions ou valeurs soumises à la taxe annuelle de transmission

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en vertu de la loi du 23 juin 1857 (Sol. 23 mars 1892, Var.) Par suite seront passibles du droit de 1 % plus les décimes : 1° L'apport onéreux d'effets négociables lorsque la cession a lieu par un mode autre que l’endossement. Dans ce cas, ce n’est pas l’article 70, $ 3, n° 15 de la loi du 22 frimaire an VII, qui exempte du droit et même de la formalité d'enregistrement « les endossements et acquits de lettres de change », qui reçoit son application, mais bien les dispositions générales de l’article 69 $ 3, n° 3 de la même loi. (Voir sur ce point un important arrêt dans le Journal des Sociétés 1905, page 133, qui a statué dans le sens indiqué.)

2° L'apport onéreux de créances, sur leur valeur nominale ainsi qu'il a été dit.

3° L'apport onéreux de sommes déposées en banques ou chez des particuliers.

Seront passibles du droit de 2 % plus les décimes :

1° L'apport onéreux de brevets d'invention, marques de fabrique, licences d'exploitation.

2°. Lés apports de concession de toutes natures, concessions d'eaux ordinaires ou thermales, de mines, concession de droits de place (sur ce dernier point, voir un jugement du tribunal de la Seine du 13 janvier 1906, R.E. 4.068, qui fait une très judicieuse application des principes énoncés.)

3° L'apport onéreux de meubles corporels, tel qu’un matériel d'usine non compris dans les immeubles par destination, détaché de l’usine par l'effet d'une convention exempte de fraude, ou réservé pour faire l’objet d’une cession ultérieure. Serait frappé du même : droit de 2 francs comme constituant un complément d'apport, la cession ultérieure à la société, de marchandises dépendant d'un fonds déjà apporté à la même société. Dans ce dernier cas, la Régie avait pu établir au moyen des écritures sociales et du rapprochement des conventions intervenues, qu'il y avait bien eu en réalité cession de fonds de commerce, soumise au droit de mutation pour le tout, dans le délai de trois mois.

Seront passibles du droit de 7 % sans décimes :

1° L'apport onéreux d'immeubles par nature.

>° L'apport onéreux d'immeubles par destination. A l'égard de ces derniers, il a été décidé que le droit de 7 % est dû sur leur valeur, alors qu'ils n’en demeurent pas moins unis et incorporés à l'immeuble qui fait également partie du fonds social. Il importerait d’ailleurs peu que l'immeuble fasse l’objet d'un apport pur et simple et les immeubles par destination d'un apport onéreux. Le droit d'apport est divisible et d’autre part les conventions des

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parties ne sauraient — surtout dans un but fiscal — modifier ni la nature des actes, ni le caractère des biens. Seine, 21 février 1879, NE 70007

Par contre, le droit de 2 % seulement est exigible, lorsqu'un associé apporteur d’une usine, vend à un coassocié ou à un tiers, le matériel d'exploitation, en stipulant que ce matériel ne restera dans les locaux que jusqu’à son déplacement prochain. Dans ce cas, la vente a fait cesser l’immobilisation du matériel, puisqu'elle l’a détaché de l’usine.

Disons pour terminer que ce serait le droit d'échange de 4 fr. 50 % sans décimes (art. 3, L. 22 avril 1905) qui serait exigible, dans le cas ou l’apporteur recevrait en échange de l’immeuble par lui mis en société, un autre immeuble faisant ou non partie du fonds social. D'une façon générale, les tarifs divers des échanges s’appliiqueront selon les circonstances.

B. — L'apport onéreux comprend des biens de natures différentes.

En principe le droit proportionnel est dû sur chaque nature de biens transmis, au taux réglé par les lois existantes. Ainsi l'apport onéreux de meubles et de créances est frappé des droits de 2 % ou de 1 % sur la valeur respective de chacune de ces espèces de biens, aucun texte n'autorisant ici, la perception du droit le plus élevé. Rappelons à ce sujet que les créances doivent figurer par leur valeur nominale (art. 14-2°, L. 22 frimaire, et que ni les parties, ni le fisc ne sauraient valablement les sous-évaluer ou surévaluer, en vue d'obtenir une imputation plus ou moins favorable. R.P. 7.809. .

De même est frappé du droit proportionnel d’après l’importance déclarée ou établie, l’apport onéreux comprenant une usine et les éléments d’un fonds de commerce : clientèle, approvisionnementments, matières premières, marchandises neuves, etc. L’Administration et les tribunaux sont d'accord sur ce point : « Que le droit de 5,50 % (7 % actuellement) ne doit pas être perçu sur le prix d'un fonds de commerce vendu avec la maison dans laquelle ce fonds s’exploite, lors même que les objets qui le composent ne sont pas détaillés et estimés article par article, qu'il suffit que des prix distincts aient été stipulés pour l’immeuble et le fonds de commerce. Tribunal de Laon, 23 mars 1877, R.P. 4.924.

L’Administration, dans une solution du 26 août 1879, a étendu cette décision libérale, au cas précité d'apport mixte d'usine et de fonds de commerce.

En dehors de ces deux hypothèses, la loi fiscale devient plus sévère dans ses exigences et plus rigoureuse dans son mode de perception. Nous l’allons voir dans les deux paragraphes suivants :

1° Apport onéreux d’un fonds de commerce: — Lorsqu'un fonds

de commerce est mis en société moyennant un prix, cet apport vaut vente et pàr suite donne ouverture aux droits suivants :

a) Droit de mutation de 2 % sur la valeur du fonds proprement dit et du droit au bail ;

b) Droit de o fr. 5o sur le montant des marchandises, à la condition que soient observées les conditions spéciales de l’art. 7 de la loi du 28 février ‘1872, savoir la confection d’un état descriptif et estimatif. Remarquons que ce droit de o fr. 5o, o fr. 625 avec les décimes, est inférieur à celui qui frapperait les mêmes marchandises apportées purement et simplement. Dans ce dernier cas, en effet, le droit serait de un franc, depuis la loi du 29 juin 1918. Dans l'hypothèse d'un apport de fonds, comprenant des marchandises pour une somme élevée, il y aurait donc un intérêt de tarif évident, à insérer une stipulation d'achat des marchandises par la société ;

c) Enfin, droit de o fr. 20 % sur le prix du bail qui serait cédé avec le fonds.

Sp Apport onéreux de meubles et immeubles. — Cette matière est régie par l’article g de la loi du 22 frimaire an VIF, qui décide que le droit est exigible sur le tout, au taux réglé pour les immeubles, à moins qu'il ne soit stipulé un prix distinct pour les meubles, et que ceux-ci ne soient désignés et estimés article par article dans le contrat ou dans un acte concomitant (inventaire, état descriptif, etc.), auquel l’acte de société se réfère expressément.

L’Administration et la jurisprudence sont invariablement fixées en ce sens (Valenciennes, 7 mai 1884, R. P. 6425 ; Lyon, 11 novembre 1892, R. E. 238 ; Cassation, 24 avril 1893. Inst. 2842, $ ro.)

En somme, l'apport en société est très rarement homogène et dans les cas où il peut l'être, sous l'influence de stipulations diverses, il se décompose fiscalement, il se dédouble en apport pur et simple et en apport onéreux, d'où dualité de droits et tarifs.

SEGTION II

Lorsque l'apport est mixte ou s’analyse en différents éléments, il n’y a plus dualité de droits ou tarifs, mais bien pluralité, d'où la question de savoir, dans les deux cas, sur quels biens doit porter le droit proportionnel, ou en d’autres termes, comment doit se faire l'imputation. L'exemple suivant va nous montrer tout l'intérêt de cette question : Il est fait apport par un associé, d'un fonds de commerce évalué 800.000 francs, d’un matériel estimé 100.000 francs, de marchandises régulièrement décrites et estimées à 206.000 francs, et de créances évaluées 100.000 francs. En échange de cet apport,

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il est attribué à l’apporteur des actions jusqu'à concurrence d’une somme de 800.00 francs et il lui est versé 400.000 francs en espèces. Ces conventions constituent un véritable apport avec soulte, et Fon a pu songer, légitimement à leur étendre l’Instruction 342, sur les soultes de partage, aux termes de laquelle l’imputation doit se faire de la manière la plus favorable aux parties. Dans l’exemple précédent les droits eussent porté seulement sur les 200.000 francs de marchandises, à raison de o fr. 5o %, sur les 100.000 francs de créances, à raison de 1 %, et sur 100.000 francs à 2 % (le tout sauf les décimes). Mais l'Administration n'admet pas l'extension de l'Inst. 342 à la présente situation, elle décide qu’en l’absence de toute indication particulière, les droits exigibles doivent frapper proportionnellement les biens de chaque nature composant l'apport à titre onéreux. D’après la régie, il sera donc perçu un droit de > % sur 300.000 francs (fonds et=matériel), 1 % sur 33.333 fr:233 (créances) ét o#fr Lbosur 66.666 fr. 66 (marchandises), ainsi que cela résulte de la valeur comparée des éléments du fonds et de la somme payée.

Cependant, la régie n’applique ce mode-de liquidation du droit qu’en l’absence de toute déclaration des parties. Celles-ci ont la faculté de dire dans l’acte quels sont, parmi les biens apportés, ceux qui doivent être considérés comme vendus. Il va de soi, que seront déclarés comme vendus ou transmis les biens soumis au plus faible droit de mutation. Ainsi, dans l’hypothèse précédente, il y aura intérêt à faire porter la vente sur les marchandises, puis sur les créances, et enfin à due concurrence, sur les autres éléments. L’attribution d'actions, rémunèrera donc la partie de l’actif soumise au droit de mutation le plus élevé. Dans cette mesure l’apport restera pur et simple, passible du seul droit de un franc sur les apports. À fortiori, il y aurait lieu de faire porter l'attribution d'actions sur les immeubles; s’il en était compris dans l'apport, pour la même raison, il y aurait intérêt à déclarer comme transmis à titre onéreux, les apports soumis à des droits fixes, comme les marchés commerciaux, les rétrocessions de concession de chemin de fer d'intérêt local ou de tramways (Sol. 30 juillet 1894, R. E. 1022). Ajoutons que cette déclaration peut être faite même après l'enregistrement, pour rectifier une perception que les parties ont trouvé excessive (Seine, 4 décembre 1891, R. E. 36), et que le bénéfice de cette imputation faite par les parties peut être étendu aux stipulations concernant le paiement du passif de l’apport.

Nous en avons fini avec l'étude des droits que la régie est appelée à percevoir sur les statuts eux-mêmes, c’est-à-dire au moment de la constitution de la société. Nous avons vu que seuls les apports purs et simples, bénéficiaient de l'enregistrement au tarif réduit de 1 %, et que la stipulation d’une contre-valeur exempte des risques sociaux donnait ouverture à des droits variables. Mais il ne faudrait

pas croire que l'enregistrement des statuts effectué, les droits liquidés et payés, la société ait réglé tous ses comptes avec le fisc. Les associés peuvent ne pas avoir rempli tout leur devoir fiscal, l’Administration ne manquera pas, tôt ou tard, de le leur rappeler.

Soit par l'effet de dissimulations véritables, d'ententes frauduleuses, soit par le moyen d'artifices de rédaction, des fondateurs de mauvaise foi, des associés retors ou simplement habiles, arrivent à tromper le fisc, sur le caractère des conventions sociales, ou la nature vraie des apports. Au cours de ce travail nous nous sommes expliqués sur ces différentes éventualités, nous n’en parlerons donc ici que pour mémoire. |

Parfois ‘aussi, par l'effet de la condition suspensive insérée au pacte social, le droit n'est pas perçu sur les statuts eux-mêmes, enfin toute une série d'événements voulus ou non se réalisent, entraînant tantôt l'augmentation d'un droit déjà perçu, tantôt la perception d'un droit différé.

Mais le fisc n'est point pour autant désarmé, il veille avec une sollicitude intéressée sur la vie des sociétés, et sa vigilance en arrêt le met sur, la piste de la fraude ou la trace des oublis.

Nous le voyons donc ; à côté des apports onéreux déclarés ou démontrés lors de la constitution de la société, il y a des apports statutairement purs et simples qui au cours de la société deviennent des apports à titre onéreux. La deuxième partie de ce travail aura précisément pour objet ces transformations d’apports et les conséquences qui en découlent.