À, PAIEMENT DÉGUISÉ DE L'APPORT

Il y a paiement déguisé de l'apport :

Lorsqu'une personne quelconque, associé ou tiers, est l’attributaire réel des actions ou des parts délivrées à l’apporteur. L’Administration présume dans ce cas que l’apporteur ostensible a reçu le prix de son apport. L'inscription sur les registres de la société, d’actions ou parts, au nom de l’apporteur ne vaut que comme présomption d’attributions au point de vue fiscal ; et la régie qui est un tiers est admise à prouver que l'attribution est un trompe-l’œil et masque une opération à titre onéreux sujette à des droits élevés ;

Lorsque l'associé attributaire d'actions en échange de sa mise les cède soit à une personne, soit à un syndicat, à une époque très voisine de la constitution de la société. Cette cession immédiate des actions, nous l'avons vu plus haut, laisse présumer une fraude dont le résultat se traduit pour les parties par l’économie de la différence entre le droit de mutation et celui de cession d’actions (o fr. go sans. décimes) (Lille, 7 février 1879, J. E: 22042) ;

3° Lorsque la société rachète à un apporteur en nature, ses actions d’apports peu après sa constitution, au moyen de fonds provenant d'une émission d'obligations par exemple. Le fait de la fraude doit, bien entendu, être établi par l'enregistrement, et la seule stipulation statutaire qu'il sera émis des obligations ne saurait dispenser la régie d’une preuve formelle ;

4° Lorsque le paiement “ l'apport par la société ou un tiers s’est réalisé par l’arrivée de la condition.

Par l'effet des cessions conditionnelles de parts, facultatives ou obligatoires, il arrive qu'un associé, au cours de la société, devient propriétaire de l'apport de ses coassociés décédés, ou devenus simples commanditaires ou même étrangers à la société.

Lorsque les clauses de cession n’emportent pas vente immédiate, la condition suspensive s'oppose à toute perception actuelle des

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droits, mais sa réalisation les rend exigibles au tarif en vigueur au jour du contrat.

IL s’est opéré par l’arrivée de la condition, une mutation d’apports, soumise, s'il y a lieu, à une déclaration dans les délais, mais en tous cas passibles d’un droit de mutation d’après la nature et la quotité de l'apport transmis.

Cette éventualité se présente encore en matière d’égalisation d'apports, mais d’une façon partielle. Ainsi, lorsqu'il est déclaré dans les statuts que l'associé qui a le moins apporté sera, après paiement de la différence, propriétaire de la moitié de l'actif social, nul doute que le droit de vente ne devienne exigible dans la mesure du paiement effectué ;

5° Il y a encore transformation de l'apport originairement pur et simple en apport onéreux, lorsque au cours de la société, il a été payé avec des deniers sociaux, le prix d’un apport toujours dû. Il nous semble cependant qu'aucun droit — sauf peut-être celui d’obligation de sommes — ne serait dù, si la société qui paie en l’acquit de l’apporteur se réservait expressément son recours contre celui-ci.

Dans tous les cas, la liquidation des droits devra se faire d’après les règles et les distinctions exposées plus haut.

b) Paiement déguisé du passif.

1° Il arrive le plus souvent, que l'associé apporteur, individu ou société, prennent l'engagement de payer le passif qui grève leur apport ; s’il est fait parfois mention des dettes à la charge de l’apport, c’est pour les exclure aussitôt-de l'apport, ou en préconstituer une preuve, pour le cas où la société viendrait à les payer.

Il est parfois stipulé aussi que le paiement du passif par l’associé apporteur ou la société sera conditionnel. Si l'associé libère lui-même son apport, rembourse les créanciers inscrits ou les créanciers nantis, l'apport n'a jamais cessé d’être pur et simple ; il n°y a donc pas à revenir sur la perception primitive, régulière et définitive. Mais par suite de la mauvaise foi de l’apporteur, de sa situation obérée, il arrive que la société paie le passif de l'apport.

Dans ce cas, il s'opère une transformation de l'apport pur et simple en apport onéreux, et ce, dans la mesure où la société a payé, en l’acquit de l'associé défaillant.

Il n'y à pas d’ailleurs à distinguer les circonstances qui ont accompagné le paiement ; qu'il soit volontaire, qu'il intervienne après une procédure de purge, ou l’ouverture d’un ordre, il opère à due concurrence, conversion d'apport. Mais si la société se réservait son recours contre l'associé défaillant ou récalcitrant, le seul droit de r % pour avances, pourrait à la rigueur être exigible. Toutefois, si au cas de poursuites expropriatives, la société était déclarée

adjudicataire des biens composant l'apport, nous considérons que le droit de vente serait exigible, en vertu des principes énoncés dans notre introduction. En effet, l’apport n'étant point translatif, ne saurait constituer un titre d'acquisition ; le procès-verbal d’adjudication seul emporte mutation, et par suite, donne ouverture au droit proportionnel ;

2° Il arrive aussi qu’un associé stipule de la société qu'elle acquittera une partie du passif de l'apport. Lors de l'enregistrement des statuts, il y a perception du droit proportionnel, sur cette transformation statutaire de l'apport, mais comme dans l'hypothèse précédente il peut se faire que la société paie ou ait à payer le complément du passif, le droit proportionnel s’étendra donc à cette portion du passif acquitté. Cassation 14 novembre 1893 (D. 94.r1.190).

c) Transmissions occultes des valeurs d’apports.

Pour échapper au paiement du droit de mutation, du droit de cession de part ou du droit de partage, un ou plusieurs associés abandonnent parfois tout ou partie de leur apport à leurs coassociés. Ces cessions d'apport qui se produisent surtout en matière de fonds de commerce et de marchandises, ne restent pas longtemps ignorées de l'Administration. Des événements, postérieurs à la mutation secrète ne tardent pas à La révéler à la régie. Ce sont le paiement de la patente, de la taxe sur le chiffre d’affaires, ou d’autres taxes ; ce sont encore l’apport du fonds à une autre société, dans des proportions autres que celles figurant dans un précédent apport, ou enfin une mention involontaire de cette mutation dans une délibération d’une assemblée générale.

L’Administration pourra, en outre, corroborer ces présomptions par l’usage qu'elle peut faire de son droit de communication à l’égard des sociétés par actions.

La preuve étant ainsi faite d’une transmission occulte et rémunérée, l'enregistrement est fondé à réclamer le paiement du droit proportionnel sur le montant de la valeur transmise (Chartres, S juillet 1903, R. E. 3505).

Tels sont les cas les plus fréquents de transformation d’apports au cours de la société. Nous avons raisonné dans l'hypothèse d’apports en pleine propriété, mais les solutions seraient les mêmes s’il s'agissait d'apports d’une autre nature, seuls les tarifs changeraient.

Un apport pur et simple de bail à loyer, de bail d'industrie, de concession, de marchés commerciaux deviendrait pareillement à titre onéreux ‘s’il était déclaré ou établi que la société a pris à sa charge et payé des loyers, des mémoires, des annuités, des prix ou commissions autres que ceux prévus aux statuts. En résumé, dans tous les cas envisagés de tranformation d'apport, le premier

effet est de rendre exigible un droit proportionnel variable sur le prix payé ou le passif acquitté. Mais en fait, les choses sont plus compliquées et plus... onéreuses pour les parties, ainsi que nous l’allons voir.

1 Cas. — La transformation a été déclarée.

Dans ce cas, les parties s'étant conformées aux articles 4 de la loi du 27 ventôse an IX et 14 de la loi du 23 août 1871, elles sont redevables au fisc du seul droit proportionnel, selon la quotité et la nature du bien transmis ou de la valeur aliénée. Il y a lieu, croyonsnous, de déduire des droits devenus exigibles, ceux qui ont pu être originairement perçus sur l'enregistrement des statuts, au tarif de Le

Cette imputation nous paraît être la conséquence logique de la théorie exposée et adoptée de la mutation niée. Dans cette théorie, en effet, le droit devenu exigible peut être considéré comme une sorte de complément de droit, frappant définitivement un bien dont la condition fiscale était jusqu'alors indéterminée.

2° Cas. — La transformation n'a pas été déclarée.

La condition suspensive dont dépendait une mutation, s’est réalisée, ou un apport ou une portion du passif à sa charge ont été payés ou acquittés au profit d'un associé. [l a été décidé par la régie (Sol. 20 août 1887, Cher) et jugé par les tribunaux (Cassation, 6 mars 1872, Sirey 72.1.246) que la réalisation de la condition, oblige les parties à acquitter spontanément le droit proportionnel dans le délai imparti par la loi pour le paiement des droits de cette nature (S. 91.1.485) (1). Dans l'hypothèse présente, les parties n'ayant déclaré, ni la mutation réalisée, ni les paiements effectués, seront assujetties à verser :

1° Le droit proportionnel, sur l'opération devenue définitive par l’arrivée de la condition, ou la réalité d’un paiement libératoire ;

2° Un droit en sus en vertu de l’article 14 de la loi du 23 août 1871 (Lyon, 16 avril 1886, R. P. 6690).

Ainsi décidé, dans une espèce, où un associé s'étant réservé la fsculté de réaliser son apport, en un fonds de commerce, ou en numéraire, il avait été établi ultérieurement par la régie qu'il avait fourni le fonds de commerce à charge par la société de payer une partie du prix de ce fonds à des tiers (Sol. précitée du 20 août 1881). Une exacte et rigoureuse interprétation fiscale de la présente situation devrait amener à conclure à l'existence d’une dissimu-

(1) Cassation (req.), 10 décembre 1890.

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lation passible, aux termes de l’article 12 de la loi du 23 août 1871, de l'amende du quart. L’Administration cependant décide que l'amende du quart n'est pas due dans cette hypothèse, et elle se borne à exiger les droits en sus de mutation secrète quand l’apport onéreux, portant sur un immeuble ou un fonds de commerce, n'a pas été déclaré dans le délai légal, ou quand l’apport, réellement pur et simple à l’origine, et transformé au cours de la société en apport à titre onéreux, n'a pas fait l’objet d’une déclaration dans les délais (Seine, 3 novembre 1900, R. E. 2820). Quant au délai pendant lequel l'enregistrement pourra poursuivre le recouvrement des droits devenus exigibles, il est fixé par l'alinéa 3 de l’article unique de la loi du 31 janvier 1914, abrogeant l’article 61 de la loi du 22 frimaire an VII Il dispose ainsi :

« L'action en recouvrement des droits est soumise d’une manière générale à la prescription biennale, mais cette prescription ne court qu’à compter du jour de l'enregistrement d’un acte ou autre document ou d’une déclaration qui révèleraient suffisamment l’exigibilité de ces droits, sans qu’il soit nécessaire de recourir à des recherches ultérieures. » ; |

Par conséquent, tant que la régie n’est pas en mesure de percevoir les droits exigibles, la prescription trentenaire seule est applicable à l'exclusion de la prescription biennale. Et elle ne serait pas en mesure de percevoir, sur un acte ou une déclaration qui ne constitueraient qu'un commencement de preuve, ou qui mettraient seulement le fisc sur la trace des opérations intervenues. Ainsi, l’attribution de parts inégales à la dissolution de la société à des associés qui avaient fait des apports égaux, ne saurait constituer, ni là preuve, ni le commencement de preuve qu'il a été payé une somme quelconque en l’acquit de l’un d’eux. Même solution dans le cas de cession conditionnelle facultative ou de clause d’égalisation d’apports, les droits ne sauraient être perçus que sur l’acte ultérieur ou l’acte de dissolution constatant la réalisation de la mutation et du paiement.

Par contre, lorsqu'une cession de part sociale est réalisée par le décès d’un associé, le droit auquel peut donner lieu la mutation qui s'opère est atteint par la prescription, s’il n’est pas exigé par la Régie

dans les deux ans de l'enregistrement de l'inventaire ou de la liqui-

dation intervenue entre les héritiers de l’associé décédé et qui rappelle la clause de cession conditionnelle stipulée au contrat de société. Et cette prescription court à partir du jour de l’acte qui constate l'option des associés survivants. Cassation, 18 décembre 1899. Toutefois il a été jugé: Cass. req. 21 avril 1898 que si l’option est constatée par un exploit et que le droit n'ait pas été perçu sur cet

exploit, la Régie peut réparer cette omission en le percevant sur un

acte confirmatif présenté à la formalité dans les deux ans. Quand il y a lieu à une évaluation des biens ainsi transmis,

M POUNE

nous pensons avec le tribunal de la Seine que le paiement des droits sur l'evaluation provisoire ne fait pas courir la prescription biennale (Seine, 10 nov. 1904 ; R. E. 3756. On ne saurait en cffet, faire dépendre la perception des droits, ni de la vigilance intéressée, ni de l’inertie calculée des redevables.

En résumé, il y a donc lieu de déclarer à l'enregistrement, dans les délais impartis par les lois, toutes les transformations d’apports purs et simples en apports onéreux, au fur et à mesure de leur réalisation. C’est une obligation fiscale bien souvent perdue de vue par les gérants ou administrateurs de société. Mais, soit spontanément, par l'effet de ses investigations patientes et minutieuses, soit à l’occasion de l'enregistrement d'actes de natures diverses, le fisc relève l’omission ou l’oubli commis. On ne saurait donc surveiller de trop près les effets fiscaux des mouvements de fonds ou valeurs ; qui au cours de la vie sociale s’opèrent entre les apporteurs en nature et la société.