SECTION V

Aussi bien, ses rigoureuses et parfois iniques conséquences, ont dressé contre elle, l'unanimité des auteurs, provoqué des dissidences dans les tribunaux, et incité les particuliers, par des moyens

divers, à se soustraire à des perceptions abusives. Nous allons examiner ces différentes réactions.

a) Dissidences des tribunaux.

1. Parmi les premiers échecs infligés à la théorie de l’Administration, figure celui qui a pour objet l’évaluation des marchandises apportées, puis attribuées à un autre que l’apporteur. Sous l'influence du tribunal de la Seine, en particulier, cette exception s'est rapidement généralisée et ainsi que nous l’avons vu, a gagné même la Régie.

2. La même exception a été étendue par une série de jugements, aux objets dits fongibles, c'est-à-dire perdant leur individualité juridique, dès leur entrée dans le patrimoine social. Toutefois, en ce qui concerne le matériel proprement dit, matériel d'usine, d'hôtel, la Régie a maintenu ses positions.

3. L’Administration a souvent invoqué à l’appui de sa thèse, la nécessité de combattre et réprimer les fraudes. Si vous laissez, ditelle, les parties maîtresses de leurs déclarations, l'enregistrement

sera trompé par des évaluations arbitraires, insignifiantes, qui couvriront en réalité des fraudes et de véritables dissimulations.

L’abandon de la thèse de la cession conditionnelle ne fera pas disparaître cette lutte de finesse qui met aux prises l’Administration et les particuliers, mais elle fera disparaître les incohérences que nous connaissons. Elle donnera aux particuliers le moyen d’établir la réalité fiscale, et au fisc celui de contester l'exactitude et la sincérité des déclarations.

Cet abandon fera en outre rentrer dans le droit commun de la fiscalité, une matière qui en a été trop longtemps distraite, Le système de la déclaration faite par les parties, contrôlée et vérifiée par l'Administration, a été étendu par toute une série de lois récentes aux matières fiscales. Il est à souhaiter qu'il pénètre bientôt et largement, à travers la brèche que viennent de pratiquer dans le vieil édifice fiscal, des tribunaux hardiment novateurs. Parmi ceux-ci il faut citer ceux d’Avesnes et de Montbrison. Le premier a décidé, dans le cas d’une adjudication sur licitation, que le droit de mutation devait être perçu, non sur la valeur statutaire de l'apport, mais sur sa valeur fixée par le prix d’adjudication. Jugement du 30 avril 1903. (J. des Soc. 1904, page 72.)

Certains jugements récents, n'ont pas cru devoir se rallier à cette règle qui a pour elle les avantages de la simplicité et de la justice. Que la crainte des fraudes, fasse à la rigueur, rejeter cette règle, en cas de fixation amiable, volontaire du prix, cela peut se concevoir, mais la fixation d’un prix en justice ou par devant notaire doit faire écarter, en raison des garanties qui l'entourent, tout soupçon ou crainte de fraudes.

Le deuxième jugement, Montbrison, 1r juin 1904 (J. des Soc. 1909, page 319), dans une espèce où il s'agissait de déterminer la valeur imposable d’un apport, qui lors de son attribution avait considérablement diminué de valeur, a décidé que la liquidation du droit devait se faire d’après la valeur actuelle de l'apport.

C'était l'abandon très net, des théories et des méthodes administratives, mais ce jugement ne fit point jurisprudence ; et l’on continua à liquider d’après les errements du passé.

Nous devons signaler encore un jugement très intéressant du tribunal d'Amiens du 19 mars 1910 (Dictionnaire de l’Enregistrement, société, 1079, Garnier, société, 280), qui valide et sanctionne un mode de liquidation permettant d'échapper aux injustes et rigoureuses conséquences de la théorie de la cession conditionnelle. Dans l'affaire qui a donné lieu à ce jugement, M. Binard, propriétaire d’un cabinet d’affaires à Amiens, avait cédé le 25 novembre 1886, la moitié de ce fonds à M. Florin pour un prix de 45.000 francs, payé comptant. Le même jour, MM. Binard et Florin fondèrent entre eux une société en nom collectif pour l'exploita-

tion de ce cabinet ; cette société a prix fin le 1°” décembre 1906. Un jugement du tribunal d'Amiens a ordonné la licitation du cabinet à la requête des deux propriétaires et a constaté que la société ayant disparu, MM. Binard et Florin se trouvaient avoir comme avant la constitution de la société, chacun une moitié du cabinet d’affaires. M. Florin a été sur licitation, déclaré adjudicataire pour le prix de 52.000 francs. Lors de l'enregistrement, le receveur a perçu le droit de mutation sur la moitié de ce prix, 26.000 francs. La Régie a réclamé un supplément de droit à 2 % sur la moitié de la valeur du fonds au jour dela constitution de la société, soit 45.000 fr. Le tribunal a débouté nettement la Régie de sa demande en se fondant sur ce double fait que, par l'effet de l'expiration de la société, les associés étaient retombés dans l’indivision, par rapport au fonds de commerce et que cette indivision était non l'indivision primitive, mais la nouvelle dont les associés étaient sortis par l'effet de la liquidation. Dès lors, le droit devait être perçu non sur la valeur statutaire du fonds, mais sur la moitié du prix de licitation. La Régie a opposé l’existence d’une liquidation qui supposait la survie de l’être moral à la dissolution, mais cet argument ne pouvait porter, attendu que la liquidation n’a aucun caractère obligatoire, dans l’opinion de la Régie en particulier (Lyon, 19 février 1890). Ce jugement est un grave échec pour la théorie de la cession conditionnelle et il y a lieu d’en tirer l’enseignement suivant, dans l’hypothèse où l’on veut attribuer à un autre que l’apporteur, un bien dont la valeur d'attribution est notablement inférieure à sa valeur statutaire. |

Au moyen d’un partage, même partiel, mais sérieux et enregistré (obligatoirement d’ailleurs, loi 29 juin 1918) l’on attribue à l’apporteur unique ou aux apporteurs indivis le bien dont il s’agit. La vente publique ou la licitation sont ensuite requises et le prix fixé par la vente ou l’adjudication sert de base à la perception. Ce détour, qui repose sur des actes réguliers procure le but poursuivi : savoir la perception du droit sur la valeur actuelle du bien attribué.

b) Réaction des parties.

De tout temps, les particuliers, ont cherché à diminuer ou dissimuler la valeur des biens soumis à l'impôt, mais la fraude est fonction des tarifs appliqués et des procédés d'évaluation de la matière imposable. Sous le rapport des tarifs, les sociétés ont été — volontairement ou non — favorisées par le législateur de frimaire, et ce bénéfice du tarif réduit persiste encore de nos jours, malgré l'élévation à 1 % du droit d'apport. Par contre, nous savons combien sont restés arbitraires et injustes les procédés d'évaluation des apports attribués en fin de société, à un autre que l’apporteur. Cet injuste arbitraire a incité les particuliers à se soustraire à des per-

ceptions abusives, par l'emploi des moyens ou artifices suivants :

1. Fraudes proprement dites. — Partage clandestin. — Ce procédé est dangereux, car tôt ou tard, l'Administration arrive, soit au moyen d'actes d’apports ou de partages postérieurs, soit par les modes de preuves très variés et très efficaces qu'elle a à sa disposition (inscription aux rôles, droit de communication) à établir la réalité de la fraude. Par suite un double droit est exigible, pour défaut de déclaration dé la mutation, et en plus l'amende pour défaut d'enregistrement du partage.

Les particuliers trompent parfois la vigilance de l’Argus fiscal en ne mentionnant point un apport, en ne déclarant pas la réalisation d'une condition suspensive emportant mutation, en exceptant certains biens du partage, en liquidant fictivement la société ou en ne déclarant point sa dissolution, etc., mais comme nous l'avons dit, les particuliers se prennent le plus souvent dans leurs réseaux ; car à travers les mutations successives, la Régie arrive à saisir le fil conducteur de la fraude.

2. Partage verbal ou sous seings privés. — Afin d'éviter la perception du droit de mutation, les particuliers avaient il y a quelques années, imaginé une pratique, qui si elle était généralisée aurait rapidement réduit à néant, la théorie de la cession conditionnelle. Elle consistait en ceci : Avant l’acte d’attribution ou le partage définitif des biens sociaux, on faisait un lotissement partiel, verbal ou sous seings privés, aux termes duquel il était attribué , à titre de: partage anticipé à l’un des associés, les biens qu’on voulait soustraire à la perception du droit de mutation.

Le tribunal de la Seine a condamné cette pratique dans un jugement du 8 décembre 1909. (Dictionnaire de l’Enregistrement, société 1079). Sa doctrine peut se résumer dans ces quelques lignes : « Lorsque à la dissolution de la société formée entre deux associés, l’un cède à l’autre la moitié d’un fonds de commerce apporté indivisément, le droit de mutation est exigible sur la valeur du fonds au jour de l'apport, bien que ceux-ci produisent un acte sous seings privés antérieur à la cession, mais sans date certaine, qui attribue à chacun d’eux la moitié indivise de l'actif social, un tel acte ne faisant pas foi de sa date à l’égard de la Régie et ne constituant pas d’ailleurs un partage. »

Cette décision ne peut qu'être approuvée, malgré l'opinion qu'on a de la théorie de la cession conditionnelle. La Régie en effet, qui poursuit le recouvrement de l'impôt est un tiers vis-à-vis des contractants, même copartageants. D'ailleurs dans l’espèce, l'acte de partage invoqué, n’était pas sincère et ne faisait nullement cesser l’indivision. Cet acte étant ainsi écarté, le tribunal ne pouvait qu’appliquer les règles de la cession conditionnelle. Qu’eût-il décidé:

si le partage invoqué au lieu d'être clandestin eût été sérieux et sincère ? C’est ce qu'il aurait été intéressant de savoir ; en tout cas le tribunal d'Amiens par son jugement précité du 19 mars 1910 a nettement pris parti sur la question, contrairement aux prétentions de la Régie.

3. Fixation statutaire ou conventionnelle du prix d’attribution. — Il arrive fréquemment, en matière de cession conditionnelle, en particulier, que les parties stipulent dans le détail à quelles conditions et suivant quel prix ou base d'évaluation, seront repris ou attribués les apports. Chaque fois qu’elle à eu à se prononcer sur ce point, la jurisprudence a radicalement annulé les conventions des parties. Le tribunal de la Seine dans son jugement précité du 17 mars 1908 a notamment décidé que « bien que dans un acte de constitution de société il ait été prévu qu’à la dissolution, le fonds de commerce apporté par l’un des associés serait repris par l’autre pour un prix fixé par l'inventaire social, le droit de mutation lors de la reprise n’en doit pas moins être calculé sur la valeur du fonds au jour de l’apport. »

De l’examen de ce jugement il ressort que la fixation du prix de reprise n’était nullement dictée par une pensée de fraude, et il est regrettable d’ailleurs, sous tous les rapports, que le tribunal de la Seine n'ait point cru devoir donner un effet fiscal à cette disposition particulière du pacte social. Une fois de plus s’est affirmée la prétention du fisc, de laisser en dehors des volontés particulières, la détermination de la matière imposable.

Malgré les dissidences signalées, malgré les exceptions même qui ont pu adoucir sur certains points les rigueurs d’une fiscalité prétorienne, le théorie de la cession conditionnelle reste encore une souveraineté contre laquelle il est vain et dangereux de combattre en francs-tireurs.

À cette souveraineté, si contestée, mais si fortement assise, il faut opposer une autre souveraineté, celle du législateur.

La conclusion qui termine ce travail, contient quelques suggestions dont la mise en œuvre, aurait ce résultat de rayer de nos institutions fiscales, des survivances dont l'injustice le dispute à l’incohérence.