I. — Généralités

1134. L'omission et l'insuffisance d'évaluation donnent l'une et l'autre ouverture au droit en sus. 11 est c pendant nécessaire de les distin-

xix. 51

802 SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3.

guer, car elles ne sont pas soumises à la môme prescription. La prescription de deux ans, en effet, est applicable aux insuffisances, et celle de cinq ans aux omissions. — L. 22 frim. an vu, art. 61 et s., 18 mai 1830, art. Il — V. v° Prescription fiscale.

1135. Lorsqu'une créance a été déclarée pour un chiffre inférieur à sa valeur nominale, y a-t-il omission ou insuffisance? Par exemple, une créance rie 10,000 francs a été déclarée comme n'étant que de 5.0UO fr.

La Régie soutient qu'il y a omission. « Le droit de mutation, porte en ce sens une solution du 7 juill. 1H80, est exigible pour les créances sur le capital nominal, et non sur une somme à déterminer par. une évaluation des héritiers ou légataires. Il en résulte que le fait de déclarer une créance pour une somme inférieure à celle qui est réellement due à la succession constitue une omission ayant pour objet une partie de la créance, et non point une insuffisance d'évaluation, puisque les parties n'avaient pas à fournir d'estimation pour l'assiette de l'impôt. Il ne pourrait y avoir insuffisance d'évaluation ou, plus exactement, insuffisance de perception, que dans le cas où le capital, déclaré intégralement, aurait été diminué par une évaluation que le receveur aurait acceptée pour la liquidation du droit. » (Joiirn. Enreg., 21.399). — Comp. suprà, n. 388; 402 et s.; 40G et s., 514.

M. Garnier soutient, au contraire, qu'il y a insuffisance parce que la créance n'a pas été omise et que l'importance en a été seulement atténuée. — dttp.gèn., 16889).

1136. Lorsque le receveur a admis une évaluation de la créance et liquidé le droit en conséquence au lieu de le percevoir sur le capital nominal, il est à peine utile de faire observer qu'il ne saurait être réclamé qu'un supplément de droit; aucune peine ne saurait être encourue, car il ne s'agit que d'un vice de perception imputable à l'agent de la Régie.

113T. Mais la règle qui prescrit de liquider l'impôt sur le capital nominal n'est pas applicable aux créances qui, bien que certaines dans leur principe, sont cependant indéterminées dans leur quotité. Dans ce cas, il y a lieu d'asseoir la perception sur une évaluation ries parties. Si l'estimation fournie par celles-ci est insuffisante, il y a insuffisance d'évaluation, et non pas omission. — Comp. suprà, u. 408. V. aussi 402 et s. ; 406 et s.

1 1 38. Le tribunal de la Seine a décidé, dans ce sens, le 12 août 1881 (Rev. Nut., n. 6554), que la part revenant à un associé dans les réserves à répartir après le décès par l'assemblée des actionnaires constitue une créance certaine dont la détermination seule est inconnue, et que si cette créance a été estimée dans la déclaration de la succession, l'insuffisance est sujeite à la prescription biennale.

lîSSt. En ce qui concerne le numéraire, il ne saurait être question d'insuffisance d'évaluation. Le numéraire se compte, il ne s'évalue pas. Si donc le numéraire déclaré est inférieur au numéraire recueilli, il y a omission et non pas insuffisance.

11 40. Si les intérêts courus et non payés d'une créance n'ont pas été déclarés ou n'ont été déclarés qu'en partie, il y a omission, du moins dans le système de la Régie indiqué suprà, n. 1135.

Un jugement du tribunal de la Seine du 11 fév. 1852 (Journ. not., 14620) a cependant décidé que la non-déclaration des intérêts constitue une insuffisance d'évaluation de la créance.

1141. Les objets mobiliers devant être estimés, si cette estimation est inférieure à la valeur réelle, les héritiers se rendent coupables d'une insuffisance. Ils commettent une omission en s'abstenant de comprendre ces objet- dans leur déclaration.

1142 Lorsque des actions ou obligations ne sont pas cotées à la Bourse ou bien lorsque le cours de la Bourse ne constitue pas pour elles

SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3. 803

la base légale de la perception, il y a insuffisance et non pas omission, si l'évaluation de ces titres dans la déclaration est inférieure à leur valeur réelle. — V. infrà, n. H57.

114T-Î. D'aurès un jugement du tribunal de la Seine, en date du 22 i ov. 1849, il y a omission et non insuffisance d'évaluation lorsque les héritiers, au lieu de souscrire la déclaration d'un immeuble appa tenant indivisément à leur auteur au moment de son décès, se sont bornés à décliier sa part dans le prix de la vente posiérieure à ce décès et la somme représentative cl ses droits dans la société de fait en participation existant entre lui et une autre personne pour la mise en valeur du terrain et la revente de l'immeuble.

1 144. L'erreur commise dans L'indication de la contenance des immeubles déclarés ne constitue pas, en principe, une omission. — Montmorillon, 27 déc. 1887 (Reo. Not., n. 7807).

1 145. Ce jugement est bien fondé. Du moment que la déclaration de l'héritier comprend tous les immeubles dépendant de la succession, l'erreur commise dans l'indication de la contenance de ces immeubles ne saurait constituer par elle-même l'omission prévue et punie par l'art. 39 de la loi du 22 frim. an vu.

Ainsi, je déclare qu'il dépend de la succession de mon auteur la ferme du Moulin, productive d'un revenu brut de 5.000 francs, et j'ajouie qu'elle est d'une contenance de 100 hectares. Peu importe qu'elle comprenne eu réalité 120 hectares. L'indication que j'ai faite au sujet de la contenance n'était .ju'accessoire dans ma déclaration; elle n'avait pas pour but et n'a pu avoir pour effet d'en fixer l'objet. C'est la ferme telle qu'elle se comportait que j'ai spécifiée, c'est elle que j'ai déclarée. La Régie ne peut avoir d'action contre moi que si j'ai commis une insuffisance dans l'évaluation du revenu, et, dans ce cas, elle doit procéder suivant le mode dét rminé pour la constatation des insuffisances de cette nature. — Cass., 10 mai 4814 (Journ. Enreg., 4901); Comp, Cass., 28 juin 1820 (Journ. Enreq., 678-i); 27 janv. 1823 (Contr. Enreg., 635).

1 'S 46. La situation serait différente si, ayant recueilli, par exemole, une pièce de terre de 30 ares, située au Grand-Clos, commune de Saint- Pierre, je déclarais non ,as cette pièce de terre considérée dans son intégrité, mais « 20 ares de terre au Grand-Clos, commune de Saint-Pierre ». Ma déclaration pourrait être regardée, dans cette hypothèse, comme limitée à ces 20 ares, et, par suite, comme entachée d'omission.

1141?. On voit qu'en pareille matière, il s'agit surtout d'interpréter la déclaration de l'héritier. Il convient donc d'en exclure toute expression ou toute formule qui prêterait à l'équivoque. Le chiffre du revenu déclaré devra être pris, d'ailleurs, en grande considération pour déterminer, le cas échéant, le sens et l'étendue de la déclaration critiquée.

1148. Suivant le Dict. Réd., v° Succession, n. 2377, si le propriétaire d'un immeuble loué par bail courant et sur lequel existent des arbres épars ou en bordure, non compris dans le bail, vient à décéder, le produit des arbres doit être déclaré distinctement et, à défaut, il y a omission. Si, au contraire, l'immeuble n'est pas loué, dans la fixation du revenu à déclarer, on doit faire entrer en ligne de compte le produit des arbres, et, à défaut, il y a insuffisance d'évaluation à rectifier par la voie de l'expertise.

1I4U. Cette distinction ne paraît pas justifiée. Que l'immeuble soit affermé ou non, le défaut de déclaration du revenu afférent aux arbres constitue une insuffisance. D'après les termes mêmes de la loi du 22 frimaire, art. 39 précité, l'omission s'entend exclusivement des objets non déclarés. Or, dans l'espèce, l'immeuble a été déclaré en entier, car les arbres ne forment pas une propriété distincte et n'en sont que l'accessoire. La contravention résulte de l'atténuation du revenu, c'est-à-dire d'une

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insuffisance. — Hazcbroucli, 12 août 1865 (Reo. Not., n. 1473). — Conf. Rèp. gén., 16903 ; Le Havre, 18 nov. 1886 (Journ. Enreg., 22910).

1150. La circonstance qu'un immeuble serait improductif ne dispense pas l'héritier de le comprend-e dans sa déclaration et, à défaut, il commettrait une omission (Saini-Jean-do-Maurienne, 14 juin 1878, Journ. Enreg., 20940). L'héritier reste, d'ail 'ours, libre d'estimer le revenu à un chiffre aussi bas qu'il le jugera convenable, sauf le droit pour l'Administration d'exercer son contrôle.

1151 Le défaut de déclaration des charges du, bail constitue une insuffisance et non pas une omission. — Dict. Red., v° Succession, n. 2381.

1 153. Il est essentiel de ne pas confondre l'omission ou l'insuffisance d'évaluation, passible du droit en sus, avec l'insuffisance de perception provenant du fait du receveur et qui no peut jamais donner ouverture qu'à la réclamation du complément de droit simple exigible.

1153. Le Dict. Red., v° Succession, n. 238 4 et suiv., s'exprime à cet égard en ces termes : « Il est quelqu fois difficile de distinguer dans quel cas il a été commis par les parties une omission passible du droit en sus, ou, par le receveur, une perception insuffisante donnant lieu à la réclamation, dans le délai de la loi, du supplément de droit nécessaire pour désintéresser le Trésor, mais n'entraînant, au préjudice des parties, aucune pénalité. La solution de la question dépend quelquefois de circonstances de fait d'une appréciation délicate. On ncut cependant poser à ce sujet des règles assez précises pour permettre, dans la plupart des cas, de résoudre avec quoique certitude les difficultés qui se présentent. »

1151. «La déclaration est l'œuvre des parties; les héritiers sont libres d'y comprendre les valeurs qu'ils jugent convenables. Le receveur n'a iien à dire sur ce point. Quelles que soient les omissions que la déclaration renferme, si bien démontrées que ces erreurs puissent paraître, la déclaration doit être reçue comme elle est présentée, sans que le préposé du Trésor ait le droit d'y ajouter d'office les valeurs dont il constate l'omission et sauf, pour les contrevenants, à subir la peine édictée par la loi pour les irrégularités qu'ils ont commises. »

1155. c Mais, à l'inverse, le receveur est maître de la liquidation et de la perception des droits qui lui paraissent exigibles. Les parties n'ont pas, au moment de la déclaration, à lui demander compte des motifs pour lesquels il fait telle ou telle application du tarif et à discuter avec lui l'exactitude de son opération. Pourvu qu'il borne sa liquidation aux valeurs déclarées, il reste dans ses attributions et les débiteurs ne peuvent pas plus contester son travail que le receveur ne pourrait lui-même contester leur déclaration. Il agit ainsi en pleine liberté et sans tenir compte des réserves qui ont pu être formulées par les déclarants. »

1156. « Cette situation respecl ve des parties et du receveur produit les conséquences suivantes : les pa lies demeurent responsables des omissions ou des insuffisances d'évalu lion qu'elles ont commi es dans leur déclaration dont les indications ont servi de base à la liquidation et à la perception des droits. Elles ne p uvent être tenues, au contraire, d'aucune pénalité, au sujet de l'impôt dont le receveur était en droit d'exiger le payement, d'après les renseigneme ts qui lui avaient été produits, et qu'il a négligé ou omis de percevoir.

.. En d'autres termes, si le receveur disposait des indications suffisantes pour établir, sans recherches ni i vostigations ultérieures, une perception régulière, et s'il ne l'a pas fait, les droits supplémentaires exigibles ne doivent supporter l'addition d'aucune pénalité. Pour discerner dans quel cas il y a eu insuffisance de perc ption, il s'agit donc de savoir m la déclaration contenait ou non tous les éléments nécessaires pour la liquidation régulière de l'impôt. »

SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3. 805

115T. Lorsque des titres cotés sont soumis au droit d'après leur valeur suivant le ci urs de la Bourse pris comme base légale de la perception, il e>t admis que l'indication de ce cours faite par les parties ne lie pas le receveur, qui a le devoir de s'assurer par lui-même du véritable cou'S et de liquider l'impôt en conséquence. On en conclut qu'aucune pénalité ne saurait atteindre les parties en cas d'erreur en moins commise par elles dans leur indication que le receveur devait vérifier et à laquelle il a eu le tort de se rappoiter. — Sol., 22 sept. 1873 et 15 juill. 1879; Dict. Réd., v° Succession, n. 2386; V infrà,n. 1142.

1158. On s'est demandé si, en cas de décès du titulaire d'une inscription de rente sur l'Etat dans l'intervalle qui sépare le détachement du coupon do l'époque de l'échéance, le receveur ne serait pas autorisé à ajouter d'office le montant de ce coupon au cours de la Bourse, lors même que les parties n'y auraient pas fait allusion et si, par suite, le défaut de payement de l'impôt sur ce coupon par les héritiers ne devait pas toujours être considéré comme une insuffisance de perception commise par le receveur. La négative est adoptée par la Régie et enseignée par le Dict. llèd., v° Succession, n 2387, par le motif que le défunt ayant pu céder ce coupon sans le titre, il n'est pas certain qu'il dépende de la succession, et que le receveur ne saurait être autorisé à suppléer d'office au silence gardé sur ce point par les héritiers. Le défaut de déclaration du coupon détaché est en conséquence considéré comme constituant une omission. — Il y aurait non pas omission, mais insuffisance d'évaluation dans le système consacré par le jugement du tribunal de la Seine du 11 février 1852, cité suprà, a. 1140.

1159. En ce qui concerne les créances irrécouvrables, V. suprà, n. 394. 401

1160. Pour le cas où il y a lieu de prendre pour base de la per ception un partage antérieur à la déclaration, V. suprà, n. 961 el suiv.

11 4SI. Si le receveur a pris pour base de la liquidation un partage qu'il aurait dû écarter, et que lui permettaient d'écarter les indications qui lui étaient fournies, il y a erreur de perception provenant de son fait. Le supplrment de droit exigible est en conséquence soumis à la prescription de deux ans. De plus, aucune pénalité n'est encourue par les parties. — Cass., 1er août 1853 [Joum. Enreg., 15729).

116S. Si, dans un acte de partage, une somme donnée conjointement par les époux a été indiquée comme imputable en entier sur la succession du prémourant des donateurs, afin d'éviter le payement d'une partie des droits de mutation par décès, et si le partage a été pris pour base de la déclaration, les parties doivent être considérées comme ayant commis une omission passible du droit en sus. — Amiens, 12 juin 1856 (Joum. Enreg.. 16375).

1163. Dans une espèce, le défunt avait reconnu par acte sous-seing privé que certaines valeurs inscrites à son nom et se trouvant dans la maison de son frère appartenaient à ce dernier. Celui-ci, unique héritier du de cujus, intenta après le décès, contre un curateur ad hoc, une action en revendication de ces valeurs. Cette action a été admise par un jugement portant, que, dans tous les cas, l'acte émané du défunt avait au moins la valeur d'un testament olographe régulier. Dans la déclaration de succession, l'héritier ne comprit que divers effets mobiliers en faisant observer que les titres inscrits au nom de sou frère décédé étaient sa propriété personnelle à lui déclarant, ainsi que cela résultait des actes et jugements susindiqués. Le receveur s'abstint en conséquence de percevoir les droits sur les titres dont il s'agit. Plus de deux ans après, la Régie réclama l'impôt de mutation par décès sur ces titres et, en outre, un droit en sus pour omission. Par un arrêt du 14 août 1850 {Joum. Enreg., 15019), la

806 SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3.

Cour de cassation a rejeté la demande du droit en sus atlendu qu'il ne saurait y avoir omission, le receveur ayant été mis à même de percevoir l'impôt sur les valeurs prétendues omises, dont l'existence ne lui avait nullement été dissimulée, et celle du droit simple, attendu qu'en supposant ce droit exigible, le défaut île perception résultait d'une erreur imputable au receveur, ei que, dés lors, la prescription biennale était acquise au redevable.

1 16 3. Le fait de déclarer comme acquêt un immeuble propre, constitue une omission. — Vire, G juin 1850 (Journ. Enreg., 15036-12 et 148 <0- 2).

1165. La réduction d'office, par le receveur, d'une libéralité excédant la quotité disponible entraîne une insuffisance de perception. Il ne saurait être question, dans la circonstance, d'omission ou d'insuftisance d'évaluation. — (Dict. Réd , v° Succession, n. 2399).

1165 bis. Quand le légataire a donné connaissance au receveur des ternes du testament qui renferme la libéralité faite à son profit et quand, par suite d'une interprétation erronée de l'étendue de ce legs, — présentée par le légataire et admise par le receveur, — la totalité des droits exigibles n'a pas été perçue, on ne saurait considérer la déclaration comme entachée d'omission; il y a seulement perception insuffisante et aucune peine n'est exigible. — Ca'ss., 21 août 1861 (Journ. Enreg., 17344).

1166. En s'abstenant de faire mention du rapport fictif qu'il est en droit d'exiger pour le calcul de son émolument, le légataire commet uoe omission. — Evreux, 5 juill. 1872 (Journ. Enreg., 19205).

Mais il y a simple insuffisance de perception si, par une fausse interprétation de la loi ou de lu libéralité, dont les termes lui sont exactement rapportes, le receveur, bien que sachant par les énonciations de la déclaration qu'un rapport fictif pourrait être susceptible d'avoir lieu, néglige néanmoins d'opérer ce rapport pour l'assiette de l'impôt, fût-ce a l'instigation du légataire. En pareille hypothèse, en effet, l'agent du Trésor trouve dans la déclaration du redevable les éléments voulus pour procéder à une liquidation régulière, et il ne dépend que de lui d'exiger tout ce qui est dû.

11 6^. Le receveur qui a admis, sans justifications suffisantes, la déduction de reprises ou de récompenses qui, plus tard, sont reconnues en totalité ou en partie avoir été distraites à tort, a commis une perception insuffisante; le supplément de droit à réclamer ne doit être augmenté d'aucune pénalité. — Yvetot, 23 avril 1863 (Journ. Enreg., 17702); Sol., 22 janv. 1872, 7 oct. 1879, 10 août 1880 (Dict. Réd., v° Succession, n. 2105).

1108. Un héritier déclare comme dépendant de la succession de son auteur une part d'intérêt dans une société de fait et il en indique la vaUmr nette. Le receveur, considérant à tort la société de fait comme opposable à la Régie, admet cette déclaration et perçoit en conséquence sur la valeur déclarée, alors que l'impôt est exigible, sans distraction des charges, sur la portion indivise du défunt dans la copropriété même de chacun des biens communs. Il y a là une simple erreur de perception, attendu qu'il appartenait au receveur de ne pas tenir compte de l'existence de la société de fait. Donc aucune pénalité n'est encourue par l'héri.ier. — Rappr. Fontenay, 9 août 1872 (Ràp. pér., n. 3613).

1169. La production au receveur de l'inventaire dressé après le décès ne laisse aucun doute sur l'intention des parties de faire leur déclaration d'après les indications de cet acte. Si donc l'inventaire contient tous les éléments nécessaires pour l'établissement d'une perception régulière et s'il est prouvé qu'il a été représenté au receveur, il faut admettre que les parties n'encourent aucune pénalité à raison des insuffisances

SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3. 807

d'éval'iation ou des omissions qui sont relevées plus tard dans la déclaration inscrite sur le registre du bureau, car ces irrégularités résultent de la négligence du receveur et sont en réalité son fait. — Seine, 19 déc. 1868 (Rev. Not.,n. 2439).

1I70. Il n'y a pas omission dans une déclaration de succession, ni, par suite, ouverture au double droit, par cela seul que le déclarant n'a point relevé les conséquences découlant de la combinaison de diverses dispositions testamentaires du défunt, quand ces dispositions et les actes qui S'y rattachent ont été placé, sous les yeux du receveur. — Vitrv-le-IVançois, 9 mai 1867 {Rev. Not., n. 2080j.

11 1\. D'une manière générale, l'insuffisance d'évaluation ou l'omission n'est passible d'aucune peine lorsque les héritiers ont produit au receveur les documents nécessaires pour lui permettre de procéder régulièrement à la liquidation exacte de l'impôt.

I 112. Quant au t'ait de la production, il faut reconnaître qu'il ~era souvent difficile de l'établir si les redevables n'ont pas pris soin d'exiger qu'il en soit fait mention dans la déclaration.

IL — Preuve des omissions et insuffisances.

11 T3. Les insuffisances commises dans la déclaration du revenu des immeubles se constatent, en l'absence de baux courants au décès, soit au moyen des actes pouvant faire connaître le véritable revenu des biens, s it par voie d'expertise. Le sujet a été traité, v° Expertise en matière tï enregistrement el suprà, n. 574 et suiv., 637 et suiv.

II nous reste à parler des moyens dont la R/gie dispose pour la constatation des omissions et des insuffisances commises dans l'évaluation des meubles, lorsque les actes désignés par le législateur comme devant servir de base légale à la perception [suprà, n. 518 et suiv.) viennent à faire défaut.

1 \ 14. Le législateur ne s'est pas spécialement occupé de la preuve des omissions et des insuffisances mobilières. On en a conciu que cette preuve peut être administrée par tous les moyens de droit commun compatibles avec la procédure écrite qui est de rigueur dans les instances en matière d'enregistrement.

1 l'î'S. Les modes de preuve établies par le Code civil sont au i ombre de cinq : la preuve littérale, la preuve testimoniale, les présomptions, l'aveu de la partie et le serment.

1173. Le serment, qui exige la comparution de la partie, de môme que la preuve testimoniale, qui, d'après la forme de l'enquête te le qu'elle est réglée par le Code de procédure, suppose un débat oral, sont incompatibles avec la procédure écrite. La Régie ne peut donc pas plus recourir à ces mode-, de preuve contre les redevables, que les redevables ne peuvent y recourir contre elle. — Cass., 24 fév. 1860 {Journ. Enreg., 17099); 19 mars 1862 (Journ. Enreg., 17447).

I \11. Reste comme moyen de preuve au pouvoir de l'Administration : la preuve littérale, l'aveu et les présomptions.

II "ÏS. Preuve littérale. — L'omission de valeurs héréditaires peut être entièrement établie à l'égard de l'Administration, par les énoucialions des inventaires, des partages et des actes ayant comme eux pour objet direct d'établir la consistance de la succession.

18 79. Cela résulte, pour les inventaires notamment, de deux arrêts de la Cour de cassation des 23 mars 1812 et 11 avril 1815 (Journ. Enreg., 4171 et 5179).

1184). Lorsqu'un inventaire a été suivi d'un procès-verbal contenant le détail de diverses sommes dues à la succession, il a été décidé que les

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héritiers ne peuvent prétendre que ce procès-verbal, fait dans la forme d'un supplément au premier inventaire, n'est qu'un simple état dressé pour parvenir à la liquidation do la succession. L'Administration a le droit de s'en prévaloir pour prouver qu'il existe une omission dans la déclaration. — Les Andelys, 16 mai 1855 (Journ. Enreg., 16050).

1181. En ce qui touche les insuffisances mobilières, V. suprà, n. 519 et suiv.

1 1 8&. Aveu. — Si l'avi u porle directement sur la réalité de l'omission ou de l'insuffisance, s'il conslilue la déclaration intentionnelle « faite avec la pensée que celui au profil duquel elle a lieu se trouvera, en l'invoquant, dispensé de prouver les faits qui en forment l'objet (Aubry et Rau, t. 8 | 751, texte et note 1 et suiv.), nul doule que cet aveu ne puisse ôt:e directement invoqué par la Réiùe pour établir la fraude commise. Mais, le plus souvent, l'aveu ne porte pas sur l'existence même de l'omission ou de l'insuffisance, tout en permettant cependant de l'établir. Dans ce cas, il sert de commencement de preuve par écrit et permet de se servir des présomptions. En réalité, il se confond avec ces présomptions elles-mêmes. — Dtmo .. Obi, t. 7, n. 453 et 462.

I \ 83. D'après un arrêt de la Cour de cassation du 27 mai 1868 (Rev. Noi., n. 2259), l'Administration a le droit de rechercher la preuve de la fausseté des déclaratii ns mobilières dans les aveux faits i n justice et constates authentiquement, notamment par un procès-verbal d'interrogatoire sur faits et articles, quoique ces aveux aknt eu lieu dans des instances auxquelles la Régie éiaii étrangère.

1184. Suivant un jug' ment du 13 mars 1877, rendu par le tribunal de Chambéry, l'héritier qui a certifié l'exactitude de l'inventaire dans lequel des objets mobiliers ont. été indiqués comme appartenant au défunt, n'est | as recevable à soutenir ensuite, sans justification, que ces objets sont sa propriété per-onnelle, pour se dispenser du payement du droit de succession ^ur lesdites valeurs. — Journ. Enreg., 20700; Seine, 13 juin 1863 (Rev. Not., n. 703) ; i7 mai 185 i (Journ, Enreg., 15935).

II 85. Les énonriations insérées à la requête des parties dans une déclaration de succession sont de nature à leur être opposées. Ainsi, si les mômes héritiers ont souscrit, à un intervalle rapproché, la déclaration des successions de leurs auteurs, les indications qu'ils auront fournies sur es éléments destinés à servir de base à la liquidation de la communauté lors de la première déclaration pourront leur être opposées pour l'établiss< ment des droits sur la seconde. — Louviers, 9 fév. I«77 (Journ. Enreg., 20473); V. Cas-., 8 fév. 1854 (Journ. Enreg., 159-15-3); 23 fév. 1858 (Journ. Enreg., 16695); Verdun, 8 fév. 1887 (Journ. Enreg., 2289 tj.

11&6. Présomptions — La question de savoir si la Régie peut invoquer dis présomptions simples pour établir l'existence d'une insuffisance ou d'une omission a été longtemps controversée. Elle est résolue in termims ilans le sens de l'affirmative par un arrêt de la Cour de cassation du 27 juin 1883 (Rev. Not., n. 6748). Cette décision a une telle important pratique qu'il nous semble nécessaire d'en placer le texte sous les yeux de nos lecteurs. Elle est ainsi co çue :

« Attendu qu'en prévoyant et punissant les omissions et les insuffisances dans les déclarations, l'art. 39 de la loi du 22 frimaire an vu n'a rien précisé quant au genre de la preuve à l'aide de laquelle ces omissions ou insuffisances seraient constatées; que si, du silence de cet article à cet éga il, on ne doit pas conclu e qu'il y a lieu d'admettre toutes les preuves du droit commun et spécialement celles qui, comme l'enquête ou la preuve testimoniale, sont contraires au texte et à l'esprit de la loi fiscale, il est juste au moins d'en induire que la preuve peut résulter soit des actes des parties ou de leurs ayants cause, soit même des présomptions tirées des faiis constants au pièces et des actes qui parviennent par l'enregistrement

SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3. 809

à la connaissance de l'Administra: ion ou que la loi soumet à son droit d'investigation et qui la mettent ainsi à même d'exercer son droit de contrôle ;

« Attendu qu'il résulte des constatations du jugement attaqué, qu'un mois avant son décès, le sieur Calenge a, le 30 juin 1876, vendu au sieur Lavarde une propriété rurale et au sieur Maréchal, fils de ses légataires universels, une part de maison sise à Paris, m> yennant le prix total de 1,125.000 francs; que ces actes sont parvenus à la connaissance de la Régie par suite du dépôt qui en a été fait par les sieurs et dame Maréchal, le 5 septembre 1877, en l'étude de Me Bazire, notaire à Caen ; que la Régie a reconnu que depuis le 30 juin 1877 le sieur Calenge avait acquitté des dettes chirographaires s'élevant à 408,344 francs et fait un don manuel de 32,000 francs; mais que, se fondant, d'une part, sur l'acceptation pure et simple de la succession du sieur Calenge par ses légataires universels et sur la délivrance par eux consentie des legs particuliers; d'autre part, sur l'état des dettes hypothécaires laissées par Calenge dont la plupart n'étaient pas exigibles à son déeès et qui se montaient, à ce moment, à la somme de 797,912 francs, chiffre établi soit par les investigations que la Régie a faites, conformément à la loi, dans les écritures du Crédit foncier de France, soit par deux déclarations de succession en date des 2 septembre et 28 décembre 1878, soit par l'état des inscriptions hypothécaires grevant les biens vendus, la Régie a soutenu que cette somme devait encore exister dans la succession du sieur Calenge au moment de sa mort, et que, par conséquent, il y avait eu, jusqu'à concurrence de ladite somme, omission dans la déclaration des époux Maréchal qui n'en avaient pas fait mention ;

« Attendu qu'au lieu d'apprécier, en fait, la valeur des présomptions tirées par la Régie des faits et actes susindiqués, et d'examiner si elles étaient suffisamment graves, précises et concordantes pour établir la fraude que la R^gie soutenait avoir été commise au préjudice des droits du Trésor public, le jugement attaqué a annulé la contrainte décernée par le motif que la Régie était inadmissible en droit à invoquer lesdites présomptions de fait ; qu'en statuant ainsi, le jugement attaqué a violé les articles susvisés. »

11 8 T. Ainsi, sont admissibles les présomptions simples tiré s des faits constants au procès et des actes qui parviennent par l'enregistrement à la connaissance de la Rf'gie, ou que la loi soumet à son droit d'investigation. Le juge ne peut refuser de les apprécier; il doit en examiner le mériie, sauf à les rejeter si elles ne lui paraissent pas suffisamment graves, précises et concordantes pour entraîner sa conviction.

Il nous reste à passer en revue les décisions qui ont appliqué ce principe.

1 187 bis. — L'insuffisance commise dans l'évaluation d'actions non cotées, dépendant d'u e succession, résulte suffisamment de documents antérieurs ou postérieurs au décès, dans lesquels les actions ont reçu, soit des panies, soit même d'autres personnes, une évaluation supérieure. — Cass., 10 fev. U64 (Rev. Not., n. 772).

Cette solution s'applique, par identité de motifs, aux titres non cotés de toute espèce, qui, lors de la déclaration, doivent supporter l'impôt sur l'évalution des parties, c'est-à-dire à toutes les valeurs pour lesquelles la loi n'a pis établi une base spéciale de perception.

1188. La Régie est admise à prouver au moyen de la comparaison entre un transport de droits successifs et la déclaration de la succession dont dépendent ces droits, qu'il y a eu omission dans la déclaration, en raison de ce que le prix de transport est supérieur à l'importance des valeur- déclarées. —Cass., 21 mai 1873 (Rev. Not., n. 4422).

1189. La preuve d'une insuffisance ou d'omission dans une déclara-

«10 SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3.

tion de succession mobilière peut résulter de la comparaison du chiffre des valeurs déclarées avec le prix d'une cession de droits successifs consentie antérieurement par l'un des cohéritiers, et cela même vis-à-vis des autres cohéritiers, qui n'ont pas été parties à cette cession. — Boulogne, 8 juill. 1*70 (Rev. Not., n. 2945) ; Reims, 12 juin 1888 (Journ. Enreg., 2300(i).

I 1 90. Une femme fait à l'un de ses enfants donation de divers biens, et notamment da sa part dans la succession d'un autre de ses fi s prédécédé. Elle évalue le mobilier de la succession et indique qu'il existait une somme en deniers comptants dans cette même succession. Ultérieurement, un troisième fils, légataire universel de son frère défunt, fait, tant en son nom qn'en celui de sa mère, la déc!aration de l'hérédité; mais il omet les deniers comptants, et il estime ie mobilier à une valeur moindic que celle indiqu. e dans la donation. Rien ne démontrant que la donairiee ait voulu, dans une intention malveillante, exagérer les évalutions contenues dans l'acte de donation, le tribunal de Saint-Pons, par jugement du 3 janvier 1853, a considéré les énonciations de cet acte comme faisant preuve de l'omission des deniers comptants et de l'insuffisance d'évaluation des effets mobiliers (Journ. Enreg., 15648).

1191. De même, la preuve d'une omission pourra résulter des énonciations d'un jugement constatant que le mandataire chargé de la liquidation d'une succession a encaissé des sommes déterminées supérieures à celles déclarées. — Seine, 8 juill. 1871, Rèp pèr., 3140.

II 92. La pr« uve de l'omission d'une créance non comprise dans une déclaration de succession peu. être tirée tant d'un partage anticipé par lequel le débiteur impose à ses enfants l'obligation de payer celte créance, que du partage intervenu ultérieurement entre ceux-ci et mettant ce payement à la charge de l'un deux. — Cass., 16 nov. 1870 (Rec. Noi., n. 2948).

1193. Le tribunal de la Seine avait déjà reconnu, par jugement du 6 février 1856, que les énonciations d'un inventaire dressé après le décès du débiteur pouvaient servir à démontrer l'existence de créances omises dans la déclaration de la succession du créancier. — Journ. Enreg., 16254; Conf., Grenoble, 27 déc. 1817 (Journ. Enreg., 14460-2).

1194. L'omission d'une créanc" non déclarée résulte des énonrialions de l'inventaire dressé après le décès du débiteur et constatant qu'elle était encore due à l'épo ;ue du décès du créancier, arrivé antérieurement. Les héritiers du créancier ne sauraient se soustraire à la réclamation de la Régie, en affirmant que leur auteur avait été désintéressé par un tiers qu'il avait subrogé dans ses droits, alors qu'ils ne rapportent aucune justification à l'appui de leurs allégations et qu'ils sont même dans l'imposs'bilité de désigner d'uue manière précise le tiers prétendu subrogé. — Saint- Flour, 1.1 août 1887 (Rev. Not., u. 7825).

119ÎÎ. Hais on ne saurait voir une preuve suffisante de l'existence au jour du décès <i u de cujus de la créance prétendue omise, dans le senl fait, par le notaire des représentants du défunt, d'avoir fait inscrire 'le nouveau, après la péremption d'une première inscription, survenue avant la mort de celui-ci, le privilège garantissant le payement de ladite créance. — Toutefois, on doit t nir l'existence de la créance pour établie, si, d puis la nouvelle inscription, et dans un acte passé entre le débiteur et un tiers, cette créa ce a été énoncée comme étant encore due. — Même jugement.

1196. D'après un arrêt de la Cour de cassation du 30 mars 1870 (Rer. Not., n. 27.'i9) et de plusieurs jugements antérieurs qu'il serait superflu de rappeler en présence de la décision de la Cour, lorsque des créances ont été constituées par actes authentiques (ou par actes privés), avec stipulation de termes non encore échus lors de l'ouverture de <a suc-

SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3. 811

cession du créancier, « les termes de payement stipulés font présumer que ees créances étaient encore dues au moment du décès et cette présomption de droit suffît pour infirmer la déclaration contraire des héritiers, sauf à ces derniers à fournir la preuve, dans les modes compatibles avec la procédure en matière d'enregistrement, que les créances avaient été éteintes par anticipation.

1 f 97. Cette jurisprudence se fonde sur ce que le terme est un bénéfice stipulé en faveur soit du débiteur, soit lu créancier (C. civ., 4 1 87). Si celui au profit duquel ce bénéfice a été stipulé y a renoncé, cette r-aonciation constitue, dit-on, une dérogation à la convention antérieure qui formait la loi des parties. Or, comme tout p exception, cette dérogation doit être prouvée par celui qui l'allègue. La Régie invoque le contrat qui a fixé le terme d'exigibilité à une époque postérieure au décès; il y a lieu de penser, à priori, que ce contrat a été exécuté et que, par conséquent, la créance était encore due à l'époque du décès. C'est l'ordre naturel des choses. L'héritier prétend que le contrat n'a pas reçu soi exécution snr ce point particulier : c'est à lui de l'établir. En eiïet, ainsi que l'enseigne Marcadé sur l'art. 1315 Code civil, « la preuve doit être fait' par celui (demandeur ou défendeur) qui prétend changer ou renverser, au moins sur quelque point, l'état où en sont les choses, l'ensemble de faits ou d'idées qui se trouve actuellement établi, soit par les preuves déjà fiites ou les reconnaissances données, soit par la nature ordinaire des choses. »

1198. Quoi qu'il en soit, comment l'héritier poarra-t-il démontrer contre la Régie l'anticipation du payement, dont il exeip'? Sur ce point, l'arrêt du 30 mars 1870 est très catégorique : la preuve contraire, réservée à l'héritier, peut s'administrer par tous les moyens compatibles avec la procédure écrite, qui est de rigueur en matière d'enregistrement, c'est-àdire par tous les moyens de droit commun, à l'exception du s "'ment et de l'enquête. Nul doute que la production d'une quittance sius sein;? privé, émanée du défunt, ne fasse preuve du fait à établir. La tibérati m anticipée du débiteur peut également résulter de papiers domesti [ues, des registres d'un notaire; cela n'est pas contestable, alors qu'il appartient au juge d'admettre, en pareil cas, même les présomptions abandonnas par l'art. 1353 à ses lumières et à sa prudence. — Conf. Mirecourt, 27 tév. 1874; Aulun, 26 nov. 1878; Vassy, 2S juill. 1881, cités par le D et. Rêd., v° Succession, n. 244l>.

Les documents produits deviennent-ils sujets à enregistrement par le fait de 'eur production en justice? — V. infrà, n. 1208.

1199. Si une créance stipulée exigible après le décès ne figure ni dans l'inventaire ni dans le partage de la succession et s'il avait été donné mainlevée, antérieurement au décès, de l'inscription hypothécaire destinée à garantir le recouvrement, peut-on admettre que la réunion de ces circonstances suffit pour fournir preuve suffisante du remboursement anticipé? Nous le pensons. Le Dict. Réd., qui incline vers cette opinion, ajoute, v° Succession, n. 2147, qu'aucun doute n'existerait si les parties produisaient un certificat du notaire confirmant l'exactitu le de la preuve tirée des circonstances réunies auxquelles nous faisons allusion.

12©©. Lorsque le tuteur du de cnjus, interdit, avait aliéné les immeubles de ce dernier moyennant des prix stipulés payables à une époque non encore arrivée au moment de l'ouverture de la succession, les héritiers, en produisant les quittances privées, délivrées par le tuteur aux acquéreurs, antérieurement au décès, font une justification suffisante du payement anti ipé, pour s'affranchir du droit de succession sur 1 s prix dont il s'agit. — La Régie n'est pas fondée à prétendre que la créance du défunt contre les acquéreurs avait été remplacée par une créance contre le tuteur, alors qu'un compte de tutelle régulier, postérieur au décès, constate que le tuteur n'était pas reliquataire des prix par lui encaissés. — Dôle, 7 juin 1888 (Rev. Not., n. 7030).

812 SUCCESSION (DROIT FISCAL), Cbap. 3.

f 201 . Lorsque le défunt a touché, peu avant sa mort, une somme plus ou moins considérable dont on ne retrouve pas trace dans la déclaration de sa succession, y a-t-il présomption d'omission? On conçoit que la question, journellement posée aux tribunaux, ne comporte pas de réponse absolue. Tout d' pend des circonstances. Mais, à 'priori, l'idée de l'omission doit être écartée, car le défunt a pu emp'oyer la somme touchée soit à payer des dettes, soit à faire des dons manuels, soit de toute autre manière. En d'autres termes, le l'ait, par le défunt, d'avoir reçu une somme même importante peu avant son décès ou même le jour de son décès, ne prouve pas à lui seul que le défunt soit mort nanti de cette somme et l'ait transmise à ses héritiers. Pour faire admettre l'existence d'une omission, la Régie doit être en mesure d'invoquer des présomptions graves, précises et concordantes, qu'il appartient au juge d'apprécier, et d'où celui-ci puisse tirer la preuve que le défunt ne s'était pas dépouillé des ionds par lui reçus. — Comp. en sens divers : Chalon-sur-Saône, 21 janv. 1860 (Joum. Enreg., 17122); Mons, 19 mars 1870 (Journ. Enreg , 19045); Mons, 4 juill., 1874 (Rêp. pur., n. 4883); Boulogne, 9 juillet 1874 (Rev. Not., n. 1914); Gourdon, 1er juill. 1876 (Joum. Enreg., 20525); Xeufchàtel, 17 janv. 1877 (Journ. Ènreg., 206%); Pau, M mai 1877 {Journ. Enreg., 20561); Dinant (Belgique), 20 juill. 1X77 (Journ. Enreg., 20965); Liège, 14 déc. 1877 (Rép. pér., n. 5071); Figeac, 1er mars 1878 (Rèp. pér., n. 5071-7); Verdun, 28 juin 1878 [Rép. pér., 5071-6); Bruxelles, 20 janv. 1879 {Journ. Enreg., 21499); Vienne, 1er mai 1879 (Journ. Enreg., 21146); Le Havre, 6 mars 1880 (Rev. Not., n. 6306); Montbéliard. 7 déc. 1882 (Journ. Enreg., 22189); Lombez, 17 mars 1886 (Rev. Not., n. 7581); Castres, 9 aoùi 1887 (Rev. Not., n. 7743).

1202. D'après un jugement du tribunal de Boulogne, du 9 juillet 1871 (Rev. Not., n. 4914), l'omission de valeurs mobilières dans une déclaration de succession et suffisamment établie par ce fait que, peu de temps après le décès, l'héritier n'ayant pas "'autres ressources connues que l'actif héréditaire, a prêté, par acte authentique, des sommes d'argent de b aucoup supérieures aux valeurs déclarées. — Comp. Rev. Not., n. 4985.

1203. Décidé, au contraire, qu'une omission dans une déclaration de succession n'est | a- suffisamment établie par ce fait que, peu de temps après le d ces, l'époux survivant institué héritier fait apport dans son contrat de mariage de sommes d'argent de beaucoup supérieures aux valeurs déclarées comme dépendant de la première communauté. — Valeuciennes, 17 août 1876 (Journ. Enreg., 20305).

120 1. La preuve d'une insuffisance ou d'une omission peut résulter de rapports d'experts ou d'arbitres et de comptes d'administration. — Beaune, 10 août 1855 (Journ. Enreg., 16118); Seine, 8 juill. 1871, Rèp. pér., 3iïti.

15J05. Les registres des agents des contributions indirectes peuvent être invoqués pour établir que les quantités de vins, liqueurs, etc., déclarées après le décès d'un marchand ou d'un débitant de boissons, sont inférieures aux quantités qui existaient à l'époque de l'ouve:ture de la succession. — Seine, 4 juin 1859 (Journ. Enreg., 17055); 23 fév. 1867 (Journ. Enreg., 18404); Hasebronck, 13 fév. 1864, Rev. Not., n. 1000; Arbois, 11 août 1866 (Journ. Enreg., 18404); Briev, 15 janv. 1880 {Journ. Enreg., 21227). — Contra, Narbonne, 3 déc. 1874 (Joum. Enreg., 19965). Lorsque les constatations insérées dans les registres dont il s'agit ne se rapportent pas au moment même du décès, il est évident que la présomption qu'il est possible d'en tirer devient plus fragile. Les parties devront avoir soin de faire ressortir toutes les circonstances de nature à la détruire complètement, et le juge appréciera.

1206. L'arrêt du 27 juin 1883 (suprà, n. 1186) admet au nombre

SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 3. 813

des présomptions susceptibles d'être invoquées en matière d'insuffisance d'évaluation^ mobilière et d'omission, celles qui peuvent résulter de documents soumis au droit d'investigation de la Régie. Dans cette catégorie de documents rentrent notamment les registres et pièces dont la R^gi^ est autorisée à prendre communication au siège des sociétés. — Comp. Cass., 10 fév. 1864 (Rev. Not., n. 772); Vienne, 1er mai 1879 (J>urn. Enreg., 21146); Cambrai, 22 déc. 1859 (Journ. Enreg., 17108;; Valençiennes, 18 mai 1876 (Journ. Enreg., 20086).

1207. Décidé, dans cet ordre d'idées, que, lorsque des renseignements puisés au siège d'une société anonyme il résulte qu'une somme déposée par une personne décédée depuis à été relirée, après son décès, par ses héritiers, il y a présomption suffisante de l'existence de cette somme dans la succession du déposant, ; d'où il suit que, jusqu'à preuve contraire, l'Administration est fondée à exiger le payement des droits de succession sur la somme dont il s'agit. — Saint-Marcellin, d avril 1879 (Journ. Enreg., 21099).

1208. Lorsque, pour se soustraire à la réclamation du droit de mutation par décès sur la nue propriété d'une créance considérée comme dépendant d'une succession, l'héritier, qui était usufruitier de cette créance, produit un acte sous seing privé, d'une date antérieure au décès, contenant cession de la nue propriété à son profit, moyennant une renie viagère et une somme payée comptant, l'acte de cession ayant acquis date certaine par le décès du cédant, l'action de la Régie se trouve ainsi paralysée. — Comp. suprà, n. 243 et s.

Mais la Régie peut-elle néanmoins porter sa demande devant le tribunal de manière à placer le cessionnaire dans la nécessité de produire l'acte de cession en justice et de le faire enregistrer? L'affirmative pourrait s'induire d'un arrêt de la Cour de cassation du 27 mars 1834 [Journ. Enreg., 159i5-3). — Contra : Journ. Enreg., 17042-1 .

Quoi qu'il en soit, il ne semble pas douteux que, dans ce cas, la Régie puisse être condamnée, à titre de dommages-intérêts, au remboursement des droits d'enregistrement de l'acte qui, par sa nature, n'était pas assujetti à la formalité dans un délai déterminé.

1209. On pourra compléter les observations qui précèdent par celles qui ont été fournies déjà dans le cours de ce travail, notamment :

Au sujet de la déc aration des biens meubles ou immeubles, dont le défunt avait la propriété apparente ; suprà, n. 303 et s.

Relativement aux présomptions tirées par ia Régie de la déclaration de succession antérieure; suprà, n. 710 et s., 763 ter.'

Concernant la présomption de payement ou de non-payement des sommes données entre vifs et dont la déduction de la succession du donateur est demandée; suprà, n. 800 et s.

1210. A peine avons-nous besoin de rappeler d'une manière générale que la preuve contraire est toujours réservée aux parties, en matière d'omission ou d'i ^suffisance mobilière, du moment que l'insutnsaice de la déclaration ne résulte pas d'actes désignés par le législateur comme devant servir de base légale à la perception. — Comp. suprà, n. 519, 520 et

Celte preuve contraire peut s'administrer par tous les moyens de droit commun compatibles avec li procédure écrite.

1211. Spécialement, les redevables ont toujours le droit d'op >oser des présomptions contraires aux présomptions invoquées par la Régie. En pareille circonstance, l'appréciation des faits est abandonnée entièrement aux lumières et à la prudence des magistrats. — C. civ. 13o3.

814 SUCCESSION (DROIT FISCAL), Chap. 4.