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en ce qui concerne les actions, il n’y aurait pas de raison pour ne pas l’étendre aux obligations, qui sont aussi des valeurs mobilières productives de revenus. Et alors, on aboutirait à une absurdité en assignant comme principal établissement à un obligataire le siège de la société dont il est créancier.

Au surplus, si l’on décidait qu’il y a lieu à taxation, on se heurterait à des difficultés matérielles insurmontables. I est déjà difficile de découvrir la dissimulation, en matière de titres au porteur, chez les contribuables habitant sur le territoire; pour les non-résidents, la répression de la fraude apparaît impossible en l'état actuel des législations françaises. On ne peut, en effet, songer à retenir l’impôt avant distribution, par voie de stoppage à la source; cette méthode, pratique en ce qui concerne l'impôt cédulaire, est inapplicable lorsqu'il s'agit de l'impôt complémentaire, dont le taux est progressif et qui tient compte de la situation de famille de lassujetti; d’un autre côté, il serait irrationnel et injuste de ne percevoir, comme on l'a proposé, l’impôt que sur les titres nominatifs car ces valeurs ne différent pas juridiquement des titres au porteur (les uns et les autres sont des droits mobiliers aux termes de Particle 529 du Code civil), ils ne sont pas plus que ceux-ci le signe d’un « établissement » de l’actionnaire; cette mesure ne serait donc qu’une brimade de nature à provoquer la disparition des quelques titres nominatifs qui existent encore.

L’inmmunité à laquelle nous concluons ne concerne, bien entendu, que les porteurs de valeurs mobilières. Il y aurait lieu d'imposer l’associé en nom collectif d'une société commerciale et même le commanditaire d’une société en commandite simple; ce dernier, en effet, bien que tenu seulement jusqu’à concurrence de sa mise, ne peut, à la différence de l’actionnaire, se retirer à son gré de l’entreprise et possède ainsi en Algérie un véritable établissement, au sens de l’article 79 de la décision du 21 juin 1918.

4 Cas. — Contribuable domicilié en Algérie el possesseur de Bons du Trésor ou de Bons de la Défense Naltionale à échéance d’un an au plus.

La loi du 13 mars 1924 a exonéré de l'impôt général sur le revenu les intérêts de ces différents titres. D’après la règle générale, ne peuvent se prévaloir de cette disposition que les personnes passibles de l'impôt général en France; aucun texte spécial n’ayant étendu la même exemption à l'Algérie, les porteurs de titres de cette nature domiciliés dans la colonie doivent donc en com-

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prendre les revenus dans la déclaration annuelle qu'ils souscrivent en vue de l'assiette de l'impôt complémentaire. Il s’agit cependant, ici encore, d’une mesure d intérêt général, ayant pour but d'encourager la souscription et le renouvellement de valeurs dont le placement régulier conditionne en partie le bon fonctionnement de la trésorerie, et il peut paraître choquant que les mêmes avantages n'existent pas à ce point de vue dans tous les territoires sur lesquels s'étend la souveraineté de la France; mais cette objection ne peut être pratiquement retenue, en raison du principe de l'autonomie fiscale des colonies et des pays de protectorat. Nous nous étonnons seulement que le législateur métropolitain n’ait pas cru devoir, étant donné l'importance économique de la question, user de son autorité souveraine pour imposer aux territoires d'outre-mer une dérogation à cette règle de l’autonomie analogue à celles qu’il a déjà consacrées dans d’autres circonstances (supra, pp. 50-51). :

D'ailleurs l'exonération qui n’est pas accordée par les textes peut malheureusement être obtenue sans difficulté par la fraude. D'une part, en effet, il n’existe actuellement aucun contrôle permettant à l'administration de connaître les détenteurs des titres au porteur; la création d’un carnet de coupons pratique n’a jamais encore été possible, pour des raisons d’ailleurs étrangères à la pure technique financière, et dans ces conditions le possesseur. algérien de ces valeurs risque peu en omettant de faire figurer leurs revenus dans sa déclaration; d'autre part, même s’il craignait un contrôle, ce porteur pourrait faire présenter ses coupons à l’encaissement par une personne domiciliée en France qui bénéficierait ouvertement de l’exemption légale existant dans ce pays.

9° Cas. — Créancier domicilié hors de l'Algérie et de la Métra pole et ayant hypothèque sur un immeuble situé dans la colonie.

L’hypothèque étant un droit réel sur l'immeuble affecté à la garantie de la créance, il semble qu'ici le « principal établissement » de l'article 79 existe réellement, dans la commune de la situation du bien hypothéqué, et que l'administration soit par suite fondée à réclamer au titulaire de ce droit l'impôt complémentaire à raison du montant des intérêts annuellement perçus; en outre, la difficulté pratique de découvrir le redevable à défaut de déclaration ne peut être invoquée dans ce cas, Comme en matière de dividende, puisque l'existence de lPhypothèque est rendue publique par l'inscription

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dans les registres du conservateur, et que le contrôleur peut recueillir auprès de ce fonctionnaire toutes les indications susceptibles de permettre une taxation exacte. En réalité, nous estimons qu’une telle taxation manquerait de base légale. Les dettes hypothécaires, quoique grevant des immeubles, ont en effet avant tout un engagement personnel comme substance et fondement; le revenu dont elles sont l’occasion est produit par le capital prêté, et non par lFhypothèque, celle-ci étant une simple garantie, donc un accessoire de la créance; accessoire important sans doute, mais non productif d'intérêts (au contraire, puisque, toutes choses égales d’ailleurs, il est de règle qu’un créancier garanti par une hypothèque de bonne qualité se contente d’un taux d’intérêt moins élevé que celui qui ne possède aucune sûreté réelle). La source de l’intérêt est donc une créance de somme d’argent, c’est-à-dire un droit mobilier, qui suit le domicile de son titulaire; en vain objecterait-on que ce dernier a droit de préférence et de suite sur l'immeuble affecté à la garantie de sa créance: il peut seulement faire saisir et vendre l’immeuble, et se payer sur le prix, mais il n’a aucun des attributs du co-propriétaire; on ne saurait donc lui assigner un principal établissement au lieu de la situation de l’immeuble hypothéqué. Toutefois, le pays du domicile du créancier, n'étant pas renseigné par celui de la situation de l’immeuble, ne pourra comprendre les intérêts hypothécaires dans le evenu global servant de base à limposition de son ressortissant que si ce dernier les a bénévolement indiqués dans sa déclaration; quant à l'Etat sur le territoire duquel se trouvent les biens, il n'établira sciemment aucune imposition; mais il n’en comptera pas moins les intérêts parmi les charges à déduire du revenu global du débiteur, si celui-ci fournit toutes justifications de la réalité des paiements allégués; ces intérêts pourront donc se trouver, en définitive, indemnes de tout impôt sur l’ensemble du revenu.

Cette considération a certainement influé, plus que les raisons de principe officiellement invoquées, sur la détermination prise par certains législateurs étrangers d’assimiler les créances hypothécaires à des immeubles, et de les taxer comme tels dans le pays de la situation des biens. Notre point de vue, qui nous paraît plus juridique, ne pourra donc être utilement appliqué qu'après conclusion d’ententes réglant l’échange international des renseignements d’ crdre fiscal.

Nous terminerons l’étude de l'impôt complémentaire par l’examen d’une difficulté due à la fois aux disposi-

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tions spéciales des articles 78 et 79 et à une particularité de l’organisation administrative de l'Algérie:

6 Cas. — Un contribuable domicilié à Touggourt exploite un établissement commercial à Alger, où il n'a aucune résidence.

Il est passible de l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux au siège de son entreprise, où la cotisation sera calculée chaque année sur le chiffre des profits réalisés au cours de l'année précédente. Mais pour l'impôt complémentaire, la question est plus délicate: aucune imposition ne peut être établie à Touggourt, cètte localité se trouvant dans une région spéciale dé l'Algérie appelée « Territoire du Sud »; ces territoires ont été, en effet, pourvus par la loi du 24 décembre 1902 d’un budget particulier dont l'élaboration échappe à la compétence des Délégations financières, et l’impôt sur le revenu n’y existe pas actuellement,

Il convient donc, puisque nous avons considéré comme pays étrangers tous ceux qui ont leur législation fiscale propre, d’assimiler notre commerçant à un non-résident et de l’inscrire au rôle de l'impôt complémentaire à Alger, lieu de son principal établissement. Mais cette assimilation est-elle possible, en présence des termes formels des articles 78 et 79? Ces deux textes règlent la situation impositaire des contribuables ayant une résidence ou n’en possédant aucune en Algérie; en les prenant à la lettre, l'intéressé paraît fondé à soutenir que leurs dispositions ne lui sont pas applicables, puisqu'il réside en Algérie (lTouggourt se trouve bien en effet en Algérie), et que la décision ne précise pas qu’il s’agit de résidence dans lAlgérie du Nord. Pour nous, les Délégations financières, ne pouvant légiférer qu’à l'égard de l'Algérie du Nord, ont eu en vue ce seul territoire; l'administration serait par suite fondée à réclamer au contribuables en question, considéré comme non-résident, le paiement de l'impôt complémentaire; mais il ne paraît pas superflu de compléter la rédaction de l’article 78, afin d’éviter des difficultés pratiques de taxation.

Il est certain, en tous cas, que des dispositions comme celles des articles 78 et 79 du texte algérien peuvent être la source de nombreux doubles emplois: par exemple, le propriétaire d’un immeuble situé à Alger payera dans cette commune, sans avoir de résidence en Algérie, l’impôt complémentaire d’après le revenu de son immeuble; s'il est domicilié en Italie, il acquittera en outre dans ce pays l'impôt sur l’ensemble de son revenu, y

compris, au moins théoriquement, celui de l’immeuble d'Alger.

Il faut peut-être voir dans cette prescription législative une pénalité contre l’absentéisme, que l’on regarde à bon droit comme un mal économique; car, s’il est logique et conforme à l'égalité fiscale d’assujettir les biens de l’absent à l’impôt spécial qui frappe également tous les autres biens de la même catégorie, il paraît excessif d'ajouter à cette charge ordinaire et équitable un impôt de superposition à caractère éminemment personnel et dont l’exigibilité dépend par suite, normalement, de la possession du domicile ou d’une résidence; on explique, au contraire, cette mesure si on lui assigne un but économique et social. Envisagé de ce point de vue, notre texte fait échec à la règle de doctrine pure d'après laquelle l'impôt devrait être uniquement le pourvoyeur du budget () et non un instrument de réformes sociales. Et à ce sujet, bien qu’étant, d’une manière générale, partisan de la théorie de l’impôt pourvoyeur du budget, nous reconnaissons que le législateur se sert parfois avec raison de l’arme fiscale pour des fins autres que la simple satisfaction de ses besoins financiers.

C’est ainsi, par exemple, que l’article 1‘ de la loi du 4 décembre 1925 majorait de 20 % les droits de mutation en cas de vente d'immeubles ou de fonds de commerce, lorsque l’acquéreur est un étranger.

Depuis la guerre, la dévalorisation de notre monnaïe, qui a consacré l’appauvrissement d’une grande partie de la poulation française malgré la multiplication des signes monétaires, a favorisé les achats d’imrmieubles urbains et ruraux par des étrangers non naturalisés et parfois non-résidents, citoyens de pays à change apprécié. Cette tendance des étrangers à acquérir des imimeubles français, qui a pris un grand développement et qu’il n’est peut-être pas inexact de qualifier de danger national, devait nécessairement attirer l’attention des pouvoirs publics et provoquer des mesures de défense, au nombre desquelles le relèvement des droits fiscaux. Malheureusement, le législateur ne paraît pas avoir assez tiré parti de ce moyen, il a péché par excès de modération; la surtaxe instituée était, en effet, si minime qu’elle n'aurait pu entraver l'acquisition dans la généralité des cas. Il eût fallu quadrupler ou quintupler les droits ordinaires pour obtenir un résultat dans le sens indiqué. Quand on détourne l’impôt de son but purement fiscal,

(1) Stourm, Systèmes généraux d'impôts.

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autant vaut le faire avec le maximum d’énergie: l’efficacité de la mesure est à ce prix. D’ailleurs le texte précité, qui risquait de susciter des mesures de rétorsion à l’encontre de nos nationaux résidant à l’étranger, a été abrogé par la loi du 30 janvier 1926.

C’est ainsi encore que l'article 44 de la loi du 22 mars 1924 exclut du bénéfice des déductions et réductions d'impôts pour situation et charges de famille les ressortissants des Etats qui n’ont pas conclu avec la France des traités réglant l'octroi de ces atténuations d'impôt sur la base de la réciprocité. On ne peut voir dans cette disposition un simple moyen de répression de la fraude fiscale, car le contrôle des déclarations de charges de famille est toujours possible par l'intermédiaire des agents diplomatiques où consulaires; il s’agit donc bien d'une mesure politique.

Ces deux exemples, qui semblent n’avoir que peu de rapport avec le sujet de notre étude, s’y relient cependant en ce qu'ils constituent des dérogations à la règle énoncée plus haut (p. 13) d’après laquelle les étrangers et les nationaux sont égaux devant la loi fiscale. De telles dérogations deviendront vraisemblablement de plus en plus rares, à mesure que la règle de l'égalité tendra à devenir une clause de style dans les traités internationaux ayant un objet fiscal ou commercial.