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tence d’une utilité dans l’objet qui procure cette satisfaction. La valeur de tous les objets dépend de leur utilité finale, c’est-à-dire de l’utilité de la dernière portion utilisable pour la satisfaction de certains besoins spéciaux. Puisque l’intensité de nos besoins, et par conséquent leur utihité finale, diminue à mesure qu’on s'élève des besoins les plus bas ou les plus pressants aux besoins plus élevés ou moins urgents, et puisque des revenus plus considérables fournissent les mêmes moyens de satisfaire aux besoins même intenses, un impôt strictement proportionnel devrait entraîner des sacrifices plus petits lorsqu'il s’agit de revenus plus grands. La stricte égalité des sacrifices au sens de diminution relativement proportionnelle des charges entraîne donc l'impôt progressif (1). »

&« Dans le cas, dit Stuart Mill, d’une souscription volontaire à l’objet de laquelle tout le monde est intéressé, chacun est considéré comme ayant fait son devoir lorsqu'il a souscrit selon ses moyens, c’est-à-dire fait un égal sacrifice pour le bien commun; le même principe doit être appliqué aux contributions forcées. » Adam Smith écrit d’autre part : « Il ne serait pas déraisonnable que les riches contribuassent aux dépenses de l'Etat, non seulement en proportion de leurs revenus, mais encore de quelque chose au delà de cette proportion. » « L'homme qui ne produit que la quantité de pain nécessaire pour sa famille, dit J.-B. Say, doit-il contribuer exactement dans la même proportion que le riche ? (2) »

À ces raisons qui tendent à la détermination de l’égal sacrifice par la recherche d’une proportionnalité adaptée aux facultés on en ajoute d’autres. Est-il juste, demande-t-on, que celui qui n’a que le strict néeessaire pour vivre paye l'impôt ? L’impôt ne doit-il pas frapper uniquement le superflu et épargner ce que Montesquieu appelait le « nécessaire physique » et qu’on à appelé depuis le « minimum

(1) SEÉLIGMAN, Op. cit, p. 217.

(2) Cité par ALrx, Op: cit, pp. 438 et suiv.

d'existence » ? Ne doit-on pas déduire des revenus du contribuable les charges diverses qu’il supporte ?

À ce sujet une curieuse discussion s'était élevée à la Convention Nationale. Le 17 juin 1793, Hérault de Sechelles, au nom du Comité, proposait un article ainsi conçu : « Nul citoyen n’est dispensé de l’honorable obligation de contribuer aux charges publiques. »

Ce texte souleva d’assez vives protestations. Plusieurs députés proposèrent de le remplacer par ces formules : « 1° Les contributions sont en raison progressive des richesses; 2° On ne peut demander aucune contribution à celui qui n’a que l’absolu nécessaire. » Ducos appuya énergiquement les propositions de dégrèvement des petits contribuables que Robespierre notamment combattit. Il terminait son curieux discours en disant : « Bien loin d'écrire dans la constitution une distinction odieuse, il faut au contraire y constater l'honorable obligation pour tout citoyen de payer ses contributions, La société devant fournir le nécessaire à ceux de ses membres qui ne peuvent se le procurer par le travail (1). »

Par le mot faculté on entendit d’abord la totalité du revenu et la facilité de payement du contribuable. On vint à donner à ce mot un sens plus restreint et à ne considérer dans le revenn que ce qui excédait le nécessaire pour subvenir à l’existence de l’individu, ou « minimum d’existence », le superflu restant pris comme mesure de son aptitude à payer limpôt. Cette thécrie renouvelée de celle de Ricardo tendit donc à faire admettre que la « faculté » de payer l’impôt, et par suite l’intensité du sacrifice devant servir de base à l’égalité, est proportionnelle au revenu net et non au revenu brut. Il s’agit donc du revenu, déduction faite des frais de production qui composent ainsi un certain nombre de dépenses échappant à toute rétribution au profit de lEtat. Cette distinction aiguillait la notion de faculté

(DACite pan Ducurr Opencit. "ITL p.507.

dans un sens nouveau. Jusqu'ici on avait eu en vue l’idée de production. Il s’y introduisait désormais celle de consommation. On aboutit ainsi à l’idée d’égalité de charges.

Ainsi l’idée de déduction de toutes les charges s’imposait comme découlant de l’idée de sacrifice égal.

En résumé, la théorie de la proportionnalité tend à dire que l'égalité devant l’impôt est satisfaite lorsque sans considération de personne ni de situation particulière, impôt fixé à un même taux s'applique d’une façon arithmétique proportionnellement au revenu de chacun.

La théorie de la progressivité estime au contraire qu’il n'y a là qu’une trompeuse égalité aboutissant à imposer aux contribuables une inégalité d’efforts et de sacrifices, que pour y. remédier il est nécessaire d’exonérer ce qui est indispensable à l’existence, de soustraire du revenu brut les charges diverses, de faire une discrimination entre les revenus, d'établir des taux différents suivant le montant des revenus, en un mot d'appliquer la progressivité et la personnalité de l’impôt.

Toutes ces caractéristiques se trouvent aujourd’hui dans la législation fiscale de notre pays. La loi de finances du 25 février 1901 sur les mutations par décès marqua le début de la réforme : l° en augmentant considérablement le tarif et en lui donnant un caractère progressif; 2° en admettant en outre la déduction du passif. Aux droits de mutation par décès, la loi du 31 décembre 1917 superposa une taxe successorale dont le tarif est doublement progressif : il varie suivant l’importance de la succession qui est divisée dans ce but en plusieurs tranches; le taux varie aussi suivant le nombre des enfants.

La loi du 31 décembre 1917 sur les bénéfices de guerre établit un taux progressif allant jusqu’à 80 %, pour la fraction des bénéfices supérieurs à 500.000 francs. L’impôt général sur le revenu est également un impôt progressif où le caractère de la personnalité est également très poussé. En outre, mis à part l’impôt sur les valeurs mobilières et

les créances, le revenu imposé dans les impôts cédulaires est toujours le revenu net, c’est-à-dire le revenu brut déduction faite des dépenses d’acquisition ou de conservation dudit revenu. Les impôts cédulaires comportent des déductions à raison des dettes et impôts, et des réductions pour charges de famille. Enfin les revenus ne sont taxés qu’au delà d’un certain chiffre, la loi épargne ainsi ce qu’il est convenu d'appeler le « minimum d’existence ».

Tels sont les traits distinctifs des nouveaux impôts directs introduits dans notre législation fiscale dont l’orientation nouvelle date de 1917. Que faut-il penser de ce système au point de vue de l’égalité devant l’impôt ?

Avant d'aborder cet examen, il n’est pas inutile de faire observer que toute imposition contiendra toujours de par la force même et la complexité des choses sociales une part d’arbitraire. On ne peut donc en cette matière espérer une stricte justice. Ce n’est pas toutefois une raison suffisante pour ne pas essayer de s’en approcher. A ce point de vue, malgré le caractère inquisitorial et vexatoire que l’on reproche souvent au système de la personnalité de l’impôt, il nous paraît cependant donner une formule plus équitable et permettant par là de se mieux rapprocher de la véritable égalité. La proportionnalité pure et simple, appliquée d’une facon réelle à un revenu déterminé peut suggérer, à cause de sa précision mathématique, l’idée d’une parfaite égalité. Mais soutiendra-t-on par exemple que cette égalité satisfait à l’idée de justice pour deux contribuables pareïillement taxés pour des revenus semblables si l’un est père d’une nombreuse famille et si l’autre est célibataire, si l’un des revenus provient du travail et l’autre de gains fortuits, de primes, de lots, de revenus de capitaux ? Sans. doute non. L'idée de solidarité sociale nous donne ici une idée un peu plus complexe de la justice sociale que celle qui découle de la simple proportionnalité. Aïnsi l’idée de justice sociale appelle ici celle de la personnalité de l’impôt. C’est donc à raison que la législation actuelle s'occupe de rechercher

Et -

l’origine ou le caractère de la matière imposable par la discrimination des revenus. À égalité de revenus, le contribuable qui tire le sien de son travail (traitement, salaire), doit être moins lourdement taxé que celui qui le tire de son capital; la privation de la même somme d'impôt dans les deux cas correspondant à un sacrifice différent. De même il est juste que la loi ne s’attache qu’au revenu net. Deux individus qui apparemment jouissent d’un revenu brut égal peuvent avoir des capacités contributives nettement différentes. Fl importe donc qu’en conformité de l’idée d’égalité l'effort demandé à l’un ne soit pas plus grand que celui qui est demandé à l’autre. En conséquence, la loi doït tenir compte des charges de famille et admettre la déduction des charges, en particulier la déduction d'intérêt des dettes afférentes à l’objet frappé par l’impôt. Que faut-il penser de l’exemption d’une certaine somme considérée comme minimum d'existence et exonérée complètement ou déduite par le moyen des abattements à la base ? Il y a là à notre sens un véritable danger national et moral. Car, d’une part, comment déterminera-t-on ce minimum ? Ce qui est superflu pour l’un apparaît comme nécessaire pour l’autre. Lie genre de vie, les habitudes, les goûts varient avec chaque individu. Qu'est-ce donc qu’un minimum d’existence qui présente ainsi des limites si variables ? Et d’autre part, chacun ne jouit-l pas des avantages multiples de la société ? Ne convient-1l pas, par conséquent, que chacun participe aux charges générales ? Il faut répéter avec Robespierre : « La loi doit consacrer l’honorable obligation pour tous les citoyens de payer les contributions », exception faite bien entendu des indigents; mais ici une impossibilité matérielle dicte la mesure : « Où ïl n’y a rien le Roi perd ses droits. » La raison tirée de l’idée de sohdarité sociale se trouve appuyée par celle-ci, à savoir que l’extension abusive de la théorie du minimum d’existence risquerait de préjudicier gravement au montant des impôts; car les petites fortunes sont beaucoup plus nombreuses que les grosses: il faudrait

dès lors, contre toute justice, recouvrer la différence par le moyen d'une taxe supplémentaire sur les plus riches; or, l'égalité exige que chacun participe aux charges en proportion de ses facultés. Il est bon, d’autre part, que chacun par le payement de l’impôt prenne conscience du lien social qui l’unit au groupe et de la part d’activité et de responsabilité qui lui incombe. Dans une démocratie plus que sous tout autre régime, il importe de développer la conscience de la solidarité sociale. Le payement de l’impôt constitue un moyen direct.

Enfin l’idée de justice commande encore que sous un régime de suffrage universel égalitaire, chaque citoyen ayant le pouvoir de participer au vote de l'impôt par la nomination de son représentant, soit appelé à apprécier les conséquences bonnes ou mauvaises de son vote en supportant le contre-coup des dépenses votées par son représentant, Agir différemment serait une « rupture de cet équilibre politique qui veut que celui qui, par son bulletin de vote, peut influer sur les affaires publiques soit exposé à supporter comme contribuable le contre-coup d’une mauvaise gestion Cela risque dans une circonscription de donner le pouvoir politique à une majorité de non-contribuables » (1).

« Je considérerais comme contraire au vrai principe d’égalité une loi d’impôt qui dégréverait complètement tous les citoyens dont le revenu n’excéderait pas un certain taux fixé par le législateur. Que tous les contribuables ne paient pas un impôt arithmétiquement proportionnel à leur revenu, cela se conçoit et peut être la condition d’une véritable égalité; mais que certains citoyens ne paient pas d'impôt du tout, il y a là une atteinte certaine à la loi d'égalité. Tous les membres du corps social profitent des services sociaux; il est donc absolument légitime qu’ils en supportent tous les charges en raison de leurs facultés (2). »

(1) Hauriou, Principes de Droit public, p. 710. (2) Dueurr, Op, cit, III, p. 590.

Ces points établis, qu’y a-t-il lieu de penser de la progressivité de l'impôt ? Nous croyons que ce système est souvent en défaveur parce qu’il apparaît entre les mains des socialistes comme un système de lutte de classes et un moyen d'arriver au nivellement des fortunes. C’est qu’en effet il y a une théorie socialiste de la progression qui se préoccupe des rapports des classes sociales entre elles, des moyens de régler ces rapports d’une façon satisfaisante et qui en trouve justement un dans l’impôt progressif. Il ÿ a lieu de s’en méfier et de la combattre, car logiquement conduite cette théorie aboutit directement au communisme. Mais en dehors de ce point de vue il y en a un autre basé sur des raisons économiques et philosophiques; car l’idée de « besoins humains et les moyens de les satisfaire entraîne celle de sacrifice de jouissance; l’égalité de l'impôt implique par conséquent un problème philosophique » (1); c’est la théorie dont nous avons précédemment expliqué le fonctionnement. On peut donc n’être pas socialiste et approuver la progressivité de l’impôt. Quant à nous, le principe de la progressivité nous semble devoir réaliser d’une façon plus parfaite l’égalité devant l’impôt.

Les arguments que l’on invoque contre ce système nous paraissent plutôt tirés de sa mauvaise application que du principe même. [l est certain que la proportion est certaine et la progressivité incertaine; mais qu'importe si elle est plus conforme à l’idée de justice. Il est non moins certain que la progressivité poussée à l'extrême peut conduire à l’expropriation du capital; mais croit-on que si l’opinion de la majorité est que le capital doit être protégé et non absorbé au profit de l'Etat, le législateur ne sera pas contraint de fixer une sage limite à la progression, et que si, à l’inverse, les idées socialistes s’emparaient de la majorité

D) « Q ue .

d’un pays, le système de la pure proportionnalité constitue-

(x) SÉLIGMAN.

rait une barrière suffisante pour protéger les fortunes privées contre l’emprise de l'Etat ?

D’autre part. l’impôt progressif ne saurait s’appliquer à tous les npôts, par exemple aux impôts indirects. Sa généralisation n’est donc pas possible.

Les inipôts indirects, parce qu'ils atteignent surtout les objets de consonunation et de première nécessité, frappent plus lourdement la classe pauvre. Ils présentent donc par la force des choses une certaine improportionnalité, au détriment des moins aisés. Cependant, des raisons de fait s’opposent à leur suppression. Les impôts indirects sont productifs, ils sont élastiques en ce sens qu’ils suivent d’une façon plus précise les mouvements de la richesse publique; enfin, ils sont faciles à percevoir. Ce sont là des qualités qui ne peuvent être négligées dans un bon régime fiscal. Ainsi les impôts indirects sont nécessaires, mais l’impôt progressif, appliqué modérément à certains impôts directs, apparaît comme une mesure compensatrice dont le but est de maintenir une plus exacte proportionnalité.

Bien entendu, l'égalité absolue des sacrifices est chose irréalisable: car il est impossible aux pouvoirs publics d’apprécier le degré de privation que chaque contribuable s’impose pour le paiement de l’impôt; mais ce n’est pas une raison pour ne pas essayer de réaliser une plus stricte égalité fiscale. Au fond, nul ne le conteste sérieusement : ce que l’on reproche à l’impôt progressif, c’est moins la progressivité que l’arme de combat qu’il représente contre les fortunes privées dans les mains des socialistes. Et l’on rappelle à ce sujet que dans les mains des Médicis cet impôt & était le bâton dont ils se servaient pour assommer leurs adversaires. » L’impôt progressif, dit-on encore, « a pour mère l’envie et pour fille l’oppression (1) ».

C’est ne pas vouloir se rendre compte qu’à côté de la théorie socialiste, il y a une théorie économique de l’impôt

COAGTIRAUL I OP NC, MD 1838:

progressif qui n’oblige pas à arriver à ces résultats déplorables quand il est manié avec justice, sans esprit de lutte de classes. C’est bien là justement le danger, répond-on. C’est vrai. Mais alors, le remède ne consiste pas dans l’établissement de la proportionnalité mais dans le développement de la conscience et de la moralité publiques. « Si nous résumons toute la discussion, nous voyons que l’impôt progressif peut jusqu’à un certain point se défendre, en tant qu’idéal et comme expression de la demande théorique de l'adaptation des impôts aux signes des facultés individuelles ; mais il est très difficile de dire jusqu’à quel point et de quelle manière le principe doit être effectivement mis en pratique. »

« La théorie elle-même est impuissante à déterminer un taux fixe quelconque de progression. Et s’il est très probable que l’idéal de justice sera plus exactement observé en se rapprochant de l'échelle progressive, des considérations d'opportunité aussi bien que l’incertitude sur les rapports réciproques des différentes parties de l’ensemble du système d'impôts doivent nous rendre prudents (1). » Ainsi, dans notre conception, la progressivité doit trouver sa place dans le régime fiscal, mais d’une façon atténuée, plutôt comme système de compensation des taxes proportionnelles et toujours dans une sage limite qu’il appartient au législateur de doser. Celui-ci « devra prendre garde de ne point établir, sous couleur d'impôt progressif, un impôt d’expropriation ou d’égalisation des fortunes. Par là, il porterait au principe d'égalité une atteinte en sens inverse, mais aussi grave qu'en faisant peser l’impôt plus lourdement sur les petites fortunes que sur les grosses » (2). Mais en dernière analyse, « le point essentiel réside dans l’état de la conscience sociale et dans le développement du sentiment du devoir civique » (3).

(1) SELIGMAN, Op. cit., p. 307.

(2 Dueurr,-Op. "cit, TI] pe 500:

(3) SÉLIGMAN, Op. cit, p. 308.