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point été adoptées encore par les différents Etats, ces propositions apportent cependant une contribution très sérieuse à l’étude de la notion de domücile fiscal, dont elles permettent déjà de se faire une idée assez nette, malgré la complication certaine d’une notion qui implique des questions, non seulement de droit fiscal, mais aussi de droit civil et de droit international privé.
La Notion du lieu d’origine
Par lieu d'origine de la richesse imposable, il faut évidemment entendre l'endroit où est située ou d’où provient cette richesse. Cette notion du lieu d'origine, très simple autrefois. alors qu'il ne s’agissait que d'impôts sur les biens possédés par les vifs ou dévolus après décès, est devenue assez complexe avec Les systèmes modernes d’imposition sur le revenu, sur les gains et sur les salaires. En effet, bien que tel revenu soit acquis en un certain lieu, il devient richesse après avoir été acquis, et, dès lors, il peut être transféré en un autre lieu. Si les biens tangibles et corporels sont difficiles à déplacer et, dans certains cas, lorsqu'il s’agit d'immeubles, ne peuvent être déplacés en aucune façon, par contre certaines catégories de biens non corporels peuvent être facilement transférées. Soit, par exemple, un revenu ayant son origine dans un pays À et provenant soit d'opérations commerciales avec ce pays soit matériellement de récoltes, de biens sis dans ce même pays.
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Supposons maintenant que ce revenu consiste en valeurs déposées dans un coffre-fort situé dans un pays B ; en un certain sens, les biens où plus exactement le revenu de ces biens pourra être considéré comme existant dans le pays B. En outre, il se peut que certains moyens qui servent à produire ce revenu, et qui ne sont pas d'ordre matériel (telle l’activité qui contrôle et dirige l’entreprise et sans laquelle les moyens matériels seraient inefficaces et stériles) se trouvent dans un pays C ; on peut donc dire, à un autre point de vue, que l’origine du revenu se trouve également située dans ce pays OC, lieu où s’exerce l’activité intellectuelle qui met en valeur les moyens matériels de l’entreprise. Enfin, si le possesseur de ces biens réside dans un pays D, on peut prétendre aussi que le lieu assigné aux biens se trouve dans ce pays D. On voit quelles divergences peuvent se produire si l’on examine la question du lieu d’origine au point de vue juridique. Les auteurs et la jurisprudence de certains pays ont essayé de
surmonter ces difficultés en établissant une distinction entre :
le lieu véritable et le lieu présumable. Dans l'exemple donné ci-dessus, le Zieu véritable du revenu serait le pays A, et les pays B, C et D seraient autant de lieux présumables. Outre que cette distinction est fort discutable, elle ne résout en aucune façon les difficultés qui se posent.
Au surplus, ces difficultés ne sont pas les seules ; d’autres complications peuvent se présenter. Ainsi, lorsque nous parlons de lieu d’origine de la richesse, nous enten-
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dons naturellement (comme nous l’avons déjà vu plus haut) l'endroit où cette richesse est située ou créée. Or, précisément, cette création, cette production de la richesse imposable est due non seulement à la chose elle-même, à la source même de richesse, mais aussi aux efforts de l’homme pour rendre possibles sa production et son acquisition. Par production de la richesse, il faut en effet entendre tous les stades par lesquels passe la richesse naturelle avant d'arriver à constituer une richesse acquise. Les oranges de Californie, par exemple, ne constituent pas une richesse acquise avant d'avoir été cueillies, emballées et enfin transportées dans un endroit où elles pourront être utilisées par le consommateur. Dans le processus de la production de la richesse, l'intervention humaine peut donc se produire sous ‘diverses formes et un assez grand nombre de fois. Prenons, par exemple, le cas d’une plantation de thé. L'homme interviendra : 1) sous la forme du pouvoir directeur de l’entreprise, qui détermine la politique d’ensemble dont dépend, en fin de compte, le caractère profitable ou non de la production de la richesse (fixation du caractère des dépensés, des époques et méthodes de culture, des méthodes de vente, etc...) ; 2) sous forme de surveillance et de direction du travail au lieu même de l’entreprise, c’est-àdire à l’endroit de la plantation ; 3) sous la forme des organisations qui transportent et amènent la richesse, en l'espèce le thé, dans des endroits proches du marché où elle pourra être négociée ; 4) enfin, l’homme interviendra
encore dans la vente, qui met à la disposition du consommateur une richesse qu’il utilisera. Ainsi donc, la production de la richesse est un phénomène économique engendré par un agrégat de facteurs dont aucun ne peut être supprimé sans que les effets des autres soient réduits à néant et que, par là même, l’ensemble de l’organisation destiné à la production de la richesse soit ruiné. En conséquence, l’origine de la richesse peut donc être considérée à la fois, au point de vue de la forme matérielle originale de la richesse, des modifications matérielles ultérieures qu'elle subit, de son transport, de sa vente et enfin de l’organisme qui préside à sa production. Ceci revient alors à dire que pourraient être à la fois considérés comme lieux d'’origine de la richesse : l’endroit où la richesse est récoltée, où elle existe sous sa forme originale ; l’endroit où elle subit des modifications matérielles ; l'endroit où siège l’organisation destinée à son transport ; l’endroit où, par la vente, elle est mise à la disposition de ceux à qui elle est utile ; l'endroit, enfin, où siège l'organisme directeur qui régit sa production. On voit d'ici les complications qui sont susceptibles de se présenter quand, dans l’imposition d’une même richesse, il faut tenir compte du processus entier de sa production. Ces complications sont d’ailleurs encore aggravées dans le cas où les différents stades de la production d’une même richesse, au lieu de s’accomplir sur le territoire d’un même et seul Etat, sont répartis sur les territoires de plusieurs Etats. Cette der-
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nière hypothèse mérite d’ailleurs qu’on lui prête attention et qu'on l’étudie d’un peu plus près, car, tout d’abord elle est étroitement rattachée à la question du lieu d’origine de la richesse, et ensuite elle se pose souvent à une époque, comme celle d'aujourd'hui, où nombreuses sont les entreprises qui étendent leur activité sur plusieurs pays, et où fréquentes sont, par conséquent, les opérations économiques dont le processus ne se déroule pas entièrement dans un même pays. |
Le problème fiscal qui se pose, quand les différents stades d’une opération économique ont lieu dans plusieurs pays, consiste à rechercher dans quelle mesure chaque Etat intéressé peut arguer de sa qualité de lieu d’origine de la richesse pour élever une revendication partielle portant sur chacune des opérations accomplies. Il est évident, par exemple, que si une société procède à plusieurs opérations dans un pays A, mais que l’opération finale de vente ait lieu dans un pays B, il est évident que le pays B sera fondé à revendiquer le droit d'imposer une partie du bénéfice perçu, mais non la totalité de ce bénéfice. Il devient donc nécessaire de rechercher les principes directeurs, les données, suivant lesquels on assignera leur part d’imposition aux pays dans lesquels ont été repectivement accomplies les diverses opérations économiques envisagées. Ces données, les Experts Economiques les indiquent dans leur Rapport du 3 avril 1923 :
1) valeur des ventes ;
