SUISSE

La Suisse possède vingt-six systèmes fiscaux différents. La Confédération ne perçoit elle-même comme impôt direct que l'impôt dit de guerre. Il résulte de cet état de choses de fréquents conflits fiscaux entre les Cantons ; c’est pourquoi l’article 46 de la Constitution Fédérale Suisse prévoit que le Tribunal Fédéral pourra intervenir pour les régler (32) Or, la Section Civile du Tribunal Fédéral s’est

même prononcée, à cet égard, au point de vue qui nous intéresse ici, à savoir au point de vue international : elle a décidé en effet qu’un contribuable, citoyen ou étranger domicilié en Suisse, ne peut pas être imposé pour des, 2mmeubles situés dans un pays étranger et pour lesquels il fournit la preuve du paiement de l’impôt dans ce pays. D'autre part, la loi du canton de Zurich prévoit que le revenu gagné dans une entreprise à l'étranger par un individu domicilié en Suisse, n’est imposé que pour un tiers. De même, les lois cantonales de Bâäle-Ville et de Genève accordent des exonérations pour le revenu réalisé dans une entreprise située à l'étranger.

Ainsi, la Suisse paraît donc s'être orientée vers une voie tendant à éviter autant que possible les doubles impôts ; seule, la multiplicité de ses systèmes fiscaux l’empêche encore de réaliser complètement les mesures de

(32) art. 46 : « La législation fédérale statuera les dispositions nécessaires pour empêcher qu’un citoyen ne soit imposé à double ».

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justice fiscale que certains de ses Cantons n’ont pas craint d'envisager et d'appliquer dans les limites de leur ressort.

‘Telles sont, résumées en leurs traits essentiels, les dispositions législatives prises par certains Etats pour éviter, au point de vue international, les cas de double imposition. Plusieurs de ces dispositions consistent, ainsi que nous l’avon vu, à exonérer complètement ou partiellement d'impôts les bénéfices réalisés à l'étranger ou les revenus en provenant, ou encore à déduire, du montant de l’impôt exigible dans le pays, celui payé à l'étranger ; c’est ce que font par exemple la loi belge, la loi hollandaise, la loi fédérale suisse, les lois cantonales de Zurich, Bâle-Ville et Genève, le tout, suivant diverses formules, dont la plus intéressante est peut-être celle de la Hollande, qui consiste à déduire de l'impôt total la fraction d’impôt, calculée au taux national sur la partie du revenu provenant du dehors.

Mais si les efforts ainsi tentés par certaines législations fiscales pour combattre les doubles impôts nous apparaissent comme n'ayant pas été vains, tout au moins en ce qui concerne les biens immobiliers (les différentes législations que nous avons examinées adoptant toutes, pour l'imposition de ces derniers, le principe de la sifuation des biens), par contre, il nous faut constater que le même résultat n’a pu être atteint vis-à-vis des biens mobiliers, les

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différents Etats s'inspirant, pour l'imposition de ceux-ci, tantôt (ainsi que nous l'avons vu plus haut) du principe du domicile, tantôt de celui de la situation, tantôt de celui de la nationalité, tantôt même de ces trois principes à la fois. Au surplus, il est inévitable que les dispositions législatives d'Etats différents ne concordent point absolument et se montrent impuissantes à éviter la plupart des impositions à double ; les régimes fiscaux se révèlent en effet, dans la circonstance, comme trop sensiblement différents, basés, qu'ils sont, sur un ensemble de traditions fiscales trop difficilement destructibles. Ces considérations, et d’autres, ont alors incité certains Etats (parmi lesquels se trouvent plusieurs de ceux dont nous connaissons déjà la législation à ce sujet) à conclure des accords spéciaux d'Etat à Etat, visant à faire disparaître les doubles impositions internationales, tout en tenant compte des intérêts réciproques souvent opposés des contractants. Ce sont ces mêmes accords ou conventions diplomatiques que nous allons maintenant examiner.

Conventions Internationales

Les conventions internationales, au moyen desquelles certains Etats ont été amenés à régler les rapports fiscaux

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qu'il ont entre eux, sont aujourd’hui assez nombreuses (33).

Déjà, avant la guerre de 1914-1918, l'Empire d'Auwbriche-Hongrie avait conclu, en 1899, avec quelques Etats faisant partie de l'Empire Allemand (tels la Prusse et la Saxe), des conventions relatives aux droits de succession, et qui sont encore en vigueur.

Il en est de même de deux traités conclus, également en 1899, par le Canton de Bâle-Ville avec la Prusse et avec le Grand Duché de Bade, réglementant les droits à percevoir sur les successions des citoyens décédés sur le territoire de l’une ou l’autre des Parties contractantes.

La même année, et afin d'éviter que les biens appartenant à des étrangers soient frappés de droits de succession plus élevés que ceux prélevés sur les biens appartenant à des nationaux, il a été passé une convention entre la Grande-Bretagne et les Etats-Unis, prévoyant que « tous biens meubles ou immeubles situés sur le territoire d’une des parties contractantes et qui passeraient, par suite de décès, aux mains d’un citoyen ou ressortissant de

(33) Nous n’en analyserons ici que quelques-unes prises parmi les plus importantes, et suivant leur ordre chronologique, le caractère général de ce travail ne nous permettant pas de nous étendre davantage sur un point, dont l'intérêt incontestable justifierait certes une étude spéciale, mais qui ne demeure cependant qu'une partie de notre travail. Au surplus, les textes de ces Conventions ont d’ailleurs été rassemblés et communiqués par la S.D.N. dans une collection intitulée « Recueil des Traités et des Engagements Internationaux enregistrés par le Secrétariat de la Société des Nations ».

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l’autre. partie, seraient soumis seulement aux mêmes droits de succession qu'’auraient eu à payer des citoyens ou ressortissants du pays où sont situés ces biens, s'ils en avaient hérité eux-mêmes ». Cette convention établissait donc, dès en 1899, l'égalité de traitemént de tous les contribuables, citoyens ou étrangers, en matière de droits de succession. Elle méritait, à ce titre, d’être signalée.

L'Italie inclut, dans le traité qu’elle passa en 1901 avec l'Autriche-Hongrie, quelques dispositions destinées à réglementer les opérations de vente et d’achat faites par des commerçants d’un des deux Etats sur le territoire de l’autre. La plus importante de ces dispositions est celle de l'article 2, qui est ainsi conçu : « Les négociants, les fabricants et les industriels, qui pourront prouver qu'ils résident dans le territoire de l’une des Hautes Parties Contractantes, et qu’ils y acquittent les droits et impôts nécessaires pour l'exercice de leur commerce et de leur industrie, ne seront soumis, à ce titre, à aucun droit ou impôt ultérieur dans le territoire de l’autre Haute Partie Contractante lorsqu'ils voyagent ou font voyager leurs commis ou agents avec ou sans échantillons, dans l'intérêt exclusif du commerce ou de l’industrie qu'ils exercent, et à l’effet de faire des achats ou de recevoir des commissions. » Cette disposition, et les autres, furent répétées dans les traités que l'Italie conclut en 1904 avec l'Allemagne et en 1907 avec la Suisse.

En matière d'impôts sur les revenus, un accord fut si-

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gné entre le Grand Duché de Luxembourg et la Prusse; le 10 août 1909, attribuant le droit d'imposition à l'Etat du domicile du redevable. En cas de double domicile, c’est l'Etat d’origine qui a la préférence. Les traitements et pensions sont imposés au profit de l'Etat qui les paie. Les revenus commerciaux et immobiliers sont frappés au lieu de la situation du fonds ou de l'immeuble. Ces mêmes dispositions furent insérées dans l’accord que le Luxembourg passa avec le Duché de Hesse, le 8 avril 1913. |

En vue d'éviter la double perception des droits de succession, par suite de systèmes de taxation différents, des conventions sont intervenues en 1910 entre l'Allemagne et la Grèce, en 1913 entre la Russie et le Danemark et entre la Russie et la Grèce.

Enfin, en 1914, il a été conclu un arrangement, entre la Grande-Bretagne et la France, en vertu duquel l’exemption de droits de succession accordée aux termes du Death Duties (Killed in War) Act 1914, aux morts anglais de la guerre, s'applique également aux successions des officiers et soldats de l’armée et de la marine françaises tués à l’ennemi qui, au moment de leur décès, possédaient des biens : dans le Royaume Uni.

Telles sont à peu près toutes les conventions passées entre Etats, jusqu’au commencement de la guerre 1914-18, pour remédier aux doubles impôts.

Après la guerre, et dès 1921, on assiste à une véritable floraison de Conventions diplomatiques visant ce même but,

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et cela pour deux raisons principales : d’une part, parce que les relations internationales s’intensifient extraordinairement à cette époque, et d’autre part, parce que les nouvelles circonstances résultant du démembrement de plusieurs Empires d'Europe rendent plus aigus les inconvénients des prétentions concurrentes des divers Etats. Il est dès lors facile de comprendre que les Etats successeurs de l’Autriche-Hongrie, nouvellement venus à la vie internationale, aient été les premiers à conclure entre eux et avec quelques autres Etats voisins des accords sur ce point : tel est le cas de la convention signée à Rome, le 13 juin 1921, par l'Autriche, la Hongrie, l’Italie, la Pologne, la Roumanie et le Royaume des Serbes, Croates et Slovènes ; convention sur laquelle d’ailleurs nous reviendrons et que nous étudierons de façon toute spéciale, car elle est jusqu’à maintenant le seul exemple connu de convention collective fixant entre un grand nombre d'Etats des principes fiscaux communs. \

Par contre, nombreux furent, à partir de 1921, les accords particulires conclus entre deux Etats et à effets limités aux seules Parties contractantes.

On peut citer, pour l’année 1921, la convention passée le 11 février entre l'Autriche et la Tchécoslovaquie, répartissant entre les deux Etats contractants le droit d'imposer les bénéfices des maisons de commerce étendant leur activité sur les territoires des deux Etats et prévoyant (comme nous l'avons vu déjà dans la partie de cette étude consacrée à

- l'analyse de la notion du lieu d'origine) des modes de calcul forfaitaires de ces mêmes bénéfices.

A signaler également les conventions relatives aux impôts directs passées, les 18 mars et 23 mai de la même année, entre l'Allemagne et la Tchécoslovaquie et l'Allemagne et l'Autriche, cette dernière convention faisant, en matière de droits de succession, un bloc de tout l’actif de la succession (à l'exception des immeubles) et l’attribuant tantôt à l'Etat du domicile tantôt à celui de la nationalité.

En 1922, un accord fut signé à Paris, le 5 juillet, entre la France et la Commission de GouvernemYnt du Territoire de la Sarre, afin d'éviter la superposition des impôts français et sarrois en matière d'impôts directs, de successions et de valeurs mobilières.

Cette même année vit également des accords entre la Hongrie et la Tchécoslovaquie, 13 juillet, et la Hongrie et la Roumanie, 23 février, répartissant le droit d'imposition des bénéfices réalisés par les maisons de commerce faisant des affaires dans les deux pays.

Le 24 mars 1923, l'Allemagne passa une convention avec Sept Cantons Suisses; attribuant exclusivement à l’Etat du domicile légal, pour certains revenus, le droït de lever l’impôt, l'Etat dont le contribuable est le ressortissant ne pouvant rien prélever, et étant entendu que le domicile légal est celui où le contribuable séjourne « avec l’intention d'y demeurer d’une façon permanente ». Cette convention s'applique à l’impôt sur les traitements publics et pri-

LE entra vès, sur les pensions de retraite des veuves et des orphelins, ainsi que sur tous autres allocations ou avantages pécuniaires accordés en considération de services rendus. Quand le domicile légal est double et existe dans les deux pays signataires, l'article 2 de la convention prévoit que c'est le « domicile du pays d’origine qui décide », à moins de dispositions dérogatives sur certains cas particuliers prévues par les autorités financières supèmes des deux pays considérés.

En 1923, également, a été conclu, le 22 mai, un accord entre la Suède et la Norvège, permettant de répartir entre les deux pays « les revenus de tout commerce ou industrie exercé dans des conditions telles que le commercant ou l'industriel est imposable pour lesdits revenus dans les deux Pays ».

Ÿ La Tchécoslovaquie a signé, le 1% mars 1924, un traité avec l'Italie, traité particulièrement intéressant car il s’inspire du principe d'établir des règles différentes suivant les catégories d'impôts. Dans ce but, le traité contient avant tout, d’abord les règles concernant l’application des différents impôts réels (art. 4 à 5), et ensuite les règles concernant l’application des impôts personnels (art. 6 et 7), c’està- dire de l'impôt général sur le revenu et du prélèvement sur la fortune (art 47). D’après la règle adoptée pour l’application des impôts réels, ces derniers doivent être perçus dans le pays d’origine, c’est-à-dire dans le pays où se trouve la source des revenus en question (situation de l’immeu-

ble, placement de la créance hypothécaire, occupation produ”tive, activité de l’usine, etc...) Une seule exception est prévue dans le cas de rentes viagères, pour lesquelles on admet au contraire le principe de la taxation au domicile. En ce qui concerne les impôts personnels, les règles adoptées pour les impôts réels s'appliquent également à l'impôt personnel frappant l’ensemble des revenus du contribuable, mais cette application se borne toutefois aux revenus provenant des biens immobiliers, de créances hypothécaires, d’ane industrie ou d'un commerce (pour autant que cette industrie où Ce commerce ne sont pas exercés par une sûciété par actions) et enfin aux revenus du travail. Par contre, le principe du domicile s'applique à toutes les autres catégories de revenus, c'est-à-dire : revenus de titres émis par l'Etat, par les provinces, par les communes et par d’autres personnes morales : revenus provenant des dépôts en compte courant ou des dépôts d'épargne, rentes viagères et autres revenus mobiliers non spécialement indiqués dans le traité. Ainsi donc, le principe de l’attribution et de la répartition des revenus d’après leur source trouve son application dans ce traité, non seulement en ce qui concerne les impôts réels, mais également, bien que dans des limites plus étroites, en ce qui concerne les impôts personnels; ce qui a pour effet d'entraîner, pour cette dernière catégorie d'impôts, une taxation moins lourde, car, les revenus étant répartis entre les Etats d’après leur source, on ne peut pas appliquer pour les impôts personnels (et comme cela se fait souvent

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pour le plus grand dommage du contribuable ainsi lésé) le taux correspondant à l’ensemble du revenu. Ainsi, par exemple, prenons le cas d’un Italien qui a en tout 1.000.000 de lires de revenu, dont 300.000 provenant d'immeubles et d'usines situés en Tchécoslovaquie et le reste, c’est-à-dire 706.000, provenant de valeurs mobilières émises soit en Italie soit en Tchécoslovaquie, et d'immeubles ou d'usines situés en Italie ; en vertu du traité ci-dessus, l'Italie ne pourra appliquer, sur la partie du revenu qui lui est attribuée, que le taux d'impôt afférent à un revenu de 700.000 lires, et non pas le taux afférent à un revenu de 1:000.000. Cette conséquence heureuse de l’imposition à la source, même en ce qui concerne les impôts personnels, méritait d’être signalée. Il faut cependant reconnaître que ce but a été sans doute visé parce que le traité en question se concluait entre deux Etats dans lesquels la taxation réelle des revenus était le plus important. sinon presque le seul système fiscal en vigueur.

Le 17 mars 1924, a été également signé un traité entre la Pologne et la ville libre de Dantzig, prévoyant (comme nous avons déjà eu occasion de le voir plus haut) des règles assez précises de calcul pour la répartition du droit d’imposition des bénéfices réalisés par les entreprises commerciales ou industrielles exerçant leur activité sur les territoires des deux pañïties contractantes.

Une convention signée à Madrid, le 27 juin 1924, par l'Espagne et la Grande-Bretagne, applique ce principe de