RACE

On déduit d’abord les dettes personnelles et réelles ($ 15, al. 1, n° 1), Ainsi on tient compte éventuellement du montant de certains impôts qui seraient encore dûs par le contribuable lors de l'avènement du fait générateur du Reichsnotopfer (1). Au contraire les dettes de ménage ne donnent pas lieu à déduction ($ 15, al. 2, n° 1) non plus que les dettes ou charges non afférentes aux seuls éléments imposables de la fortune du contribuable ($ 15, al. 2, n° 2). S'il s’agit, par exemple, d’un étranger résidant hors de l'Allemagne et uniquement imposé sur les biens fonds ou capitaux d'exploitation qu'il possède dans ce dernier pays, seules les dettes et charges qui se rapportent directement aux biens ou capitaux sis en Allemagne peuvent être déduites ($ 15, dernier alinéa).

Sont ensuite retranchées de la fortune du contribuable la valeur des prestations diverses qui incombent au contribuable où grèvent un bien de famille, un apanage où un fidéicommis familial, et le montant des libéralités à rattacher à la fortune d’un autre contribuable ($ 15, n° 2 et 3).

Puis, de même que la valeur de certaines rentes au caractère alimentaire ne doit pas être comprise dans le montant de la fortune imposable, de même en sont exclus certains capitaux en raison de leur origine : capital versé ou à verser à un contribuable à titre d'indemnité en raison d'une blessure ou d'une maladie qui a entrainé perte totale ou partielle de capacité de travail (cette disposition trouvera sa principale application à l’égard des mutilés de guerre) ; — montant de l'indemnité en capital allouée une fois pour toutes aux rengagés que la réduction des effectifs militaires et navals oblige à licencier ($ 15, n° 4).

D'autre part, l'énumération légale des capitaux imposables englobait toutes les espèces ou billets de banque dont le contribuable était détenteur ($ 9, n° 4). Or, partie

(1) 11 s’agit d'impôts légalement exigibles avant le 31 décembre 1919. Au contraire les versements anticipés que le contribuable aurait pu faire au titre du Reichsnotopfer (cf. $ 41 al. 1 et ci-dessous p. 84) doivent être rattachés au montant de la fortune imposable.

ss 158

de ces sommes ne constitue pas un véritable capital: il ne s’agit pas de produits destinés à être épargnés, mais de sommes prélevées sur les revenus de l’année et conservées en attendant qu’elles soient affectées à couvrir les dépenses courantes. Une atténuation des dispositions du $ 9 s’imposait: Aux termes du $ 15, n° 7, elle est assez étroite. On déduira seulement le montant des espèces ou soldes créditeurs en banque nécessaires à l’acquittement des dépenses courantes d’un trimestre (à l'exclusion de toute dépense ayant un caractère commercial ou professionnel) et à condition que ces sommes proviennent des recettes normales de l'année. L'administration, dans son interprétation de la loi, a encore restreint la portée de ce texte. Les formules de déclaration précisent que les sommes à déduire en vertu du $ 15 sont celles nécessaires à l’acquittement des dépenses courantes des mois de janvier, février et mars 1920, mais après déduction des recettes encaissées au cours de cette même période (1).

En retranchant les dettes et charges et les sommes nécessaires aux dépenses courantes du ménage pendant un trimestre, la loi a voulu excepter de l'impôt des valeurs qui ne sont pas appelées à demeurer dans le patrimoine du contribuable. Mais il est des personnes imposables qui n’ont pas encore réparé certaines pertes matérielles que la guerre a pu leur causer. Le montant de leur fortune étant alors diminué, il semblerait que le poids de l’impôt à payer se réduisit en conséquence et que cette situation n’exigeât aucune disposition particulière de la loi. Tel n’est pas le cas lorsque les pertes subies portent précisément sur des éléments de fortune non imposables. Le contribuable qui n’a pas encore remplacé les valeurs perdues ou dépréciées est traité plus durement que celui qui, pour réparer les dommages éprouvés, a pris sur les

(1) La légalité de cette interprétation sera vraisemblablement contestée. Cf. lettre publiée par la Frankfurter Zeitung (17 août 1920. 2. M. Bi.) et Kœlmer Tageblatt. 19 août 19920.

fractions imposables de sa fortune. Le $G6o (1) a voulu éviter cette conséquence à l'égard des contribuables qui n'ont pas encore remplacé les objets servant aux usages domestiques ou à l'habillement qu’ils peuvent avoir perdus du fait de la guerre. La valeur de ces pertes ou de celles résultant des réquisitions ennemies est déduite de la fortune jusqu’à concurrence de 50.000 marks.

Grâce à tous les cas de déductions prévus, le contribuable a l’assurance de n'être taxé que sur des valeurs certaines et actuelles. Des exemptions ont même été édictées à l'égard de certaines formes de capitaux qui ont paru appeler des ménagements particuliers. Est-ce à dire que l'impôt va maintenant frapper la totalité de la fortune nette quelque faible que puisse en être le montant, quelle que soit également la situation de famille du débiteur ?

Le législateur s’est bien gardé d'adopter une attitude aussi rigoureuse. Cependant le Ministre proposait de fixer aussi bas que possible le niveau à partir duquel la fortune tombait sous le coup du prélèvement extraordinaire. De même que tout Allemand était assujetti au service militaire et ne pouvait être dispensé de cette obligation qu’en cas d'incapacité physique absolue, de même les plus petites fortunes paraissaient susceptibles d’être imposées (2). Leurs détenteurs trouveraient aisément dans l'élévation considérable du taux des salaires le moyen de réparer la légère brèche faite par le Rerchsnotopfer. D'ailleurs les statistiques prussiennes de l'Ergænzungssteuer montrent qu’une part importante de la fortune nationale est répartie entre des individus qui ne possèdent chacun que de 6.000 à 20.000 marks. La nécessité d'obtenir un gros rendement s'opposait donc à l’exemption des fortunes inférieures à 10.000 ou 20.000 marks. Toutefois pour tenir compte des difficultés techniques d’assiette et de perception qui crois+

(1) Disposition nouvelle introduite par la Commission. (2) Exposé des motifs, p. 22.

sent considérablement lorsqu'on abaisse la limite du minimum imposable, parce qu’alors le nombre des assujettis s'élève très rapidement, le Gouvernement proposait de laisser en dehors de l'imposition les fortunes n'’excédant pas 5.000 marks.

La loi du 31 décembre 1919 ($23) a consacré cette disposition. Le bénéfice de l’exemption des premiers 5.000 marks est refusé aux personnes morales ct même aux personnes physiques étrangères imposées pour la fortune qu'elles possèdent en Allemagne, sans qu'elles mêmes résident dans ce pays pour l'exercice d’une profession lucrative ($ 23, al. 2 et $ 3 combinés).

Le projet de loi décidait qu’à l'égard des contribuables mariés et non séparés de corps on compterait ensemble la fortune des deux époux. C'était une disposition traditionnelle (1); elle semblait conforme à l’idée de communauté résultant du mariage et d’ailleurs la réunion de deux fortunes sous une même direction, accroît leur valeur économique, donc aussi leur faculté contributive (2). La Commission de l’Assemblée Nationale jugea nécessaire d'accorder une compensation aux contribuables, qui ont déjà la charge d’un ménage, et releva, en leur faveur, à 10.000 marks, le montant de la fortune non imposable,

A côté de ces exemptions d’application générale, le Ministre demandait dans l'exposé des motifs (3) que, plus encore que par le passé, on tint compte du nombre des enfants du redevable. Il faisait observer que -la plupart des hommes amassaient une fortune et la conservaient dans le seul but de mieux assurer l’avenir de leurs enfants. A cet effort, la nation devait en grande partie l’accumulation du capital nécessaire à son développement écono-

(1) Cf. Rapport de la Commission, p. 11; Wehrbeitra 13 Besitzsteuer (S 14). 0 g (S }

(2) Cf. SrruTz, das Reichsnotopfer (article dans « Deutsche Steuer- Zeitung », année 1919, no 5).

(3) Exposé des motifs, p. 23.

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mique. Toutefois, s'inspirant à nouveau de considérations d'ordre social, le Ministre ajoutait qu’au-delà d'une certaine limite de fortune, l'intérêt de la communauté ne commandait plus que le fisc prît autant en considération le nombre des enfants.

La loi a fixé à 5.000 marks la part de fortune dont chaque enfant, à partir du second, entraîne l'exemptiôn ($ 26, al. 1) (1). En outre, le Ministre a déclaré à la Commission et confirmé cette promesse devant l’Assemblée Nationale que pour les petits et moyens contribuables, la charge de quatre enfants et plus pourrait toujours donner lieu à une modération d'impôt suivant les dispositions du $ 108 de la Rerchsabgabenordnung (2).

Il n’a pas paru à l’Assemblée Nationale que l'exemption des fortunes inférieures à 5.000 marks et les faveurs. témoignées aux familles nombreuses fussent suffisantes pour corriger l'inégalité des charges que le Reichsnotopfer fait peser sur les contribuables suivant que la situation personnelle de chacun d'eux est plus ou moins favorable. Ainsi plus le contribuable est âgé et plus le dommage causé par l'impôt risque d'être considérable faute de la perspective d'une vie active assez longue pour reconstituer, par le travail et l’épargne, les sommes abandonnées au Trésor.

Le projet de loi avait bien prévu quelques atténuations en faveur des contribuables qui risquaient de voir leurs moyens d’existénce compromis par l'impôt sur le capital. Mais il s'agissait seulement d'accorder des délais de paiement avec dispense des intérêts, Tout en maintenant cette

(1) En outre le $ 26 al. 2 réduit sensiblement le tarif applicable à une fraction de la fortune proportionnelle au nombre d'enfants du contribuable. Cf. ci-dessous, p. 77.

(2) Cf. rapport p. 24 et discours du député Farwicx (Rapporteur de la Co») et la réponse du Ministre des Finances. 126e séance. 10 décembre 1919, p. 3956 et 3969. V. également ci-dessous une courte note sur la Reichsabgabenordnung et le K 108, p. 64, note 2 et p. 91.

disposition {1}, le texte définitif s’est montré plus large: lorsque le contribuable a une fortune imposable d’un montant inférieur à 150.000 marks et n’a droit ni à une pension de retraite, ni à un secours, la fraction de la fortune qui n'excède pas 100.000 marks échappe à l'impôt dans une proportion variable suivant l’âge du contribuable ($ 15, al. 1, n° 8) (2). Cette faveur est exclusive de l’allocation de délais de paiement sans intérêts (1).

La loi ayant ainsi défini les additions ou déductions qu'il fallait faire subir à la fortune des contribuables pour déterminer le montant imposable, il est apparu que le jeu même des dispositions légales risquait de conduire à des doubles impositions.

Ainsi les ressortissants de l’Empire Allemand sont imposables même pour leur fortune située à l'étranger. Or il se peut que certains de ces pays étrangers aient institué eux aussi des impôts extraordinaires sur le capital frappant ces mêmes biens. Dans ce cas, la loi du 31 décembre 1919 décide que sur le montant du Rerchsnotopfer, remise sera faite au contribuable allemand d'une somme égale à celle prélevée par un Etat étranger sur les biens que le contribuable considéré possède dans cet Etat ($ 4).

Plus grave était la double imposition que faisait redouter l’assujettissement à l’impôt des personnes morales en même temps que des personnes physiques. Après avoir frappé les actions ou autres titres représentatifs d’apports sociaux possédés par les particuliers ($ 9, n° 3) on ne pouvait imposer en bloc toute la fortune des sociétés. Aussi le $ 17 décide-t-il que pour fixer la fortune imposable d'une société on considérera l’ensemble de son avoir social

(1) Cf. $ 27 et ci-dessous, p. 91.

(2) Pour la 1". tranche de 50:000", on retranche 1/4 si le contribuable a de 45 à 60 ans ou 1/3 s’il a plus de 60 ans;

Pour la 2e tranche de 50.000", on retranche 1/5 si le contribuable a de 45 à 60 ans ou 1/4 s’il a plus de 60 ans.

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mobilier et immobilier dont on déduira d’abord les dettes et charges, puis le montant du capital social versé (1) et des réserves dont l'affectation à un but d'utilité générale peut être considérée comme assurée (2). Pour les sociétés et associations d'assurances on déduit encore les réserves afférentes aux sommes assurées et aux excédents de primes à ristourner aux associés eux-mêmes à titre de dividende.

En somme, à la préoccupation de n’imposer une société, comme un particulier, que sur sa fortune nette s’ajoute le souci de ne pas atteindre deux fois certaines formes de capitaux (3).

Dans leur ensemble les dispositions qui traitent des personnes et de la matière imposable procèdent de l’idée de ne laisser échapper aucune fortune qui vaille réellement la peine d’être taxée. Des considérations sociales sont aussi venues se joindre aux préoccupations d'ordre purement fiscal : elles ont conduit, soit à étendre l'emprise de l'impôt sur certaines formes de la fortune, soit plutôt à tenir largement compte de la situation personnelle du contribuable. A cet égard, l’Assemblée Nationale a souvent fait inscrire dans le texte définitif de la loi des règles plus bienveillantes que celles proposées par le gouvernement.

La même tendance apparaît plus nettement encore dans les articles qui fixent les conditions d'évaluation de la fortune imposable.

(1) Cf. le $ 17, al. 2, pour les sommes qui sont à considérer comme capital social dans les compagnies minières. les sociétés coopératives enregistrées, les sociétés d'assurances mutuelles, les établissements de crédit. — V. également : ROSENDORFF, die grosse Vermægensabgabe der Gesellschaften (Deutsche Steuer Zeitung, 1919, n° 5, p. %6).

(2) Par exemple caisse de retraites pour le personnel lorsque le fonctionnement de cette caisse répond à certaines conditions.

(3) La loi conduira à d’autres cas de doubles impositions. Le Gouvernement a accepté une motion de l’Assemblée Nationale demandant que des traités fussent conclus avec les autres pays pour éviter les doubles impositions. (Cf. doc. parl. n° 1801).

Il :

Asstelte

On a souvent combattu l'impôt sur le capital en insistant sur les difficultés d’assiette dont il s'accompagne inévitablement. Le problème à résoudre par l’Assemblée Nationale était simplifié du fait que depuis de longues années la loi prussienne avait dû régler les conditions d’assiette de l’Ergænzungssteuer. Le Wehrbeitrag et la Besttzsteuer formaient d'autres précédents. Enfin la loi du 13 décembre 1919 (1) portant réglementation des impôts d'Empire (Reïchsabgabenordnung)(2) a tranché la question de l'assiette d’une façon générale. Ne convenait-il pas alors de s'en référer à cet important règlement, sans introduire dans la loi sur le Æeichsnotopfer des règles particulières d’assiette? Telle était la tendance du projet du Gouvernement et d’ailleurs la loi, même dans son texte définitif, comprend bien moins de dispositions relatives à

(1) Reichs-Gesetzbl., p. 1998.

(2) La Reichsabqgabenordnung consacre l’unité financière du nouvel Empire. Suivant l’exposé des motifs (Drucks., n° 759 elle devait « comprendre toutes les dispositions qui sont plus ou moins communes à toutes les lois d'impôts d’Empire, » Elle devait aussi « poser le principe que ces lois et avant tout les nouvelles lois qui allaient entrer en vigueur devaient recevoir une exécution uniforme ».

Ses 463 paragraphes constituent, en réalité, un véritable code de procédure fiscale qui traite successivement des :

Autorités fiscales ;

Règles générales d'imposition : Compétence, créance d’impôt (fait générateur, paiement, délais de paiement, remise d'impôts, prescription) ; — Evaluation de la matière imposable; — Constatation et fixation de l'impôt (devoirs des contribuables, obligations imposées aux tiers, contrôle: ; — Voies de recours (opposition, appel, cassation, procédure et frais) ; — Voies d'exécution;

Pénalités et procédure pénale.

L'intérêt de la Reichsabgabenordnung ne tient pas seulement à ce que ce règlement s'applique à tout impôt dont la loi organique n’en a pas disposé autrement; il réside aussi dans l'effort déployé pour unifier les errements jusqu'alors en vigueur dans les diverses parties de l'Empire, rapprocher des règles éparses, les compléter et les classer méthodiquement en un véritable code.

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l’assiette que ses devancières de 1913. Toutefois, l’importance du prélèvement et son caractère exceptionnel étaient de nature à justifier des dispositions spéciales. La sévérité du tarif aggravant les conséquences des moindres défectuosités de l'assiette, il était essentiel d’éviter que les intérêts du Trésor ou ceux du contribuable ne fussent compromis.

Suivant la Rerchsabgabenordnung, l'impôt eût dû être assis en principe sur la valeur courante des biens constituant la fortune du redevable ($ 137). Toutefois, suivant ce même texte, certaines formes de la propriété foncière doivent être évaluées d’après leur rendement, lorsqu'il s'agit de les assujettir à un impôt sur le capital ($ 152) (1). C'était une disposition de tradition en faveur de l’agriculture. Le Ministre la combattit dans l’exposé des motifs du Reichsnotopfer (2): la méthode d'évaluation, d’après la valeur de rendement (Er/ragswert), conduit à des résultats inadmissibles; elle consacre un véritable privilège en faveur des propriétaires fonciers. Théoriquement elle ne peut se soutenir, car, écrivait M. Erzberger, la valeur d’un objet n’est jamais proportionnelle à son revenu. Ne considérer que ce dernier élément, c'est faire abstraction de la plus ou moins grande sécurité du revenu, des risques de perte du capital lui-même, de la facilité ou de la difficulté d’administration et de surveillance de ce capital, etc... Le Ministre ne voyait donc pas de raison sérieuse pour accorder une faveur aux biens-fonds. Assurément, poursuivait l'exposé des motifs, en raison des avantages qui s’attachent à la possession du sol, l’agriculteur se contente pour ces capitaux, d’un faible taux de rendement. Ce n’est pas un motif suffisant pour sous-évaluer la terre.

Toutefois il ne paraissait pas possible de faire abstrac-

(1) Ce paragraphe dont la traduction est donnée ci-dessous. p. 117, en note, reproduit en grande partie le $ 17 de la loi sur le Wehrbeitrag.

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tion des conséquences de la guerre, de la hausse fantastique de la valeur du sol : le taux de rendement est parfois devenu si faible, que souvent le paiement du Rerchsnotopfer même sous forme de l’annuité spéciale d’amortissement eût été impossible sans l’aliénation d'une partie des terres. Or il n'est pas toujours facile de morceler une exploitation et d’ailleurs les propriétaires voisins, durement atteints eux aussi par l'impôt, seraient-ils en état d'acquérir les parcelles mises en vente? Pour éviter ces résultats fâcheux, le Ministre proposait que l'impôt ne frappât que les 3/4 de la valeur courante de la propriété rurale. Mais si le propriétaire aliénait sa terre, il perdrait le bénéfice de cette faveur; une nouvelle assiette interviendrait, l'impôt étant alors calculé sur la pleine valeur du bien aliéné, pour autant que le prix de vente excéderait les 3/4 de la somme prise pour base de la taxation lors de la première opération d’assiette ($ 18 du projet}. Cette disposition n'ayant pas pour but de saisir les plus values immobilières, la révision de l'assiette ne devrait pas aboutir à fixer une valeur imposable supérieure à la valeur courante du bien considéré, lors de l'évaluation primitive. Enfin, comme la situation économique est sujette à des variations, le projet limitait à une durée de dix ans la période au cours de laquelle la révision serait possible en cas d’aliénation.

Le projet qui témoignait, somme toute, une certaine bienveillance aux propriétaires fonciers, se montrait au contraire particulièrement rigoureux pour l'évaluation des créances non encore échues et résultant d'assurances sur la vie, ou d'assurances garantissant un capital ou une rente. Jusqu'alors (1) on n'avait assis les divers impôts sur le capital que sur les deux tiers du total des primes ou des contributions en capital déjà versées. Mais au cours de la guerre et surtout en 1918 des assurances de cette nature

(1) Cf, K 20 du Wehrbeitrag et K 36 de la Besitssteuer (dispositions reproduites par le K 143 de la Reichsabgabenordnung),

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ont servi à soustraire des capitaux aux impôts extraordinaires de 1916 et des années suivantes (1). Souvent les primes étaient payées d'avance pour une longue période, parfois même versées en totalité par anticipation. Pour combattre cette forme d'évasion fiscale, le Ministre proposait de fixer la valeur des créances à naître d'assurances de cette catégorie contractées après le 31 juillet 1914 au montant intégral des primes déjà payées ou des contributions en capital versées une fois pour toutes, lorsque ces primes excédaient 1.000 marks par an et les versements en capital 3.000 marks.

Sauf ces deux groupes d’exceptions, favorables les unes au contribuable, les autres au Trésor, le prélèvement extraordinaire sur le capital devait être assis sur la valeur courante des biens sujets, suivant les règles fixées par la Reichsabgabenordnung.

Ces propositions subirent de graves modifications au cours des débats devant l’Assemblée Nationale. La disposition relative aux créances non échues à provenir d’assurances contractées postérieurement au 31 juillet 1914 fut maintenue ($ 21). Mais la Commission renonça à imposer tous les biens fonciers d’après leur valeur vénale même réduite du quart et revint au principe de l'évaluation d’après le rendement. Cette méthode doit être appliquée à tous les biens affectés d’une façon permanente à des exploitations agricoles, forestières ou horticoles, ainsi qu'aux terrains bâtis à usage d’habitation ou d’exploitation industrielle ($ 18 de la loi du 31 décembre 1919 combiné avec le $ 152 de la Reichsabgabenordnung) (2). La « valeur de rendement » des biens fonciers s'obtient en multipliant

(1) Cf. exposé des motifs p. 21.

(2 Le $ 18 fut violemment combattu par les socialistes ; cf. discours du député Quarcx (social-démocrate) qui dénonça le privilège accordé aux agrariens — 127e séance, 11 décembre 1919. Sten. Ber. p. 4.000. — Pour les cas exceptionnels où un bien foncier doit être imposé suivant sa valeur vénale, voyez le K 452 de la Reichsabgabenordnung.