II. — TAXE ADDITIONNELLE

152. Majoration du droit d'apport. — La taxe additionnelle de 15 % créée par l’article 3 de la loi du 12 août 1942 n'est exigible qu’autant que le droit d'apport est lui-même perçu. La caractéristique de cette taxe est d’être une « majoration » ‘du droit d'apport.

La taxe n’est donc pas perçue en cas d’incorporation de primes d'émission @2). Par contre, elle est due s’il y a réévaluation d’actif (art. 71 al. 3 de l’ordonnance du 15 août 1945).

153. Reconstitution du capital réduit pour cause de pertes (Exo-

néralion administrative). — La société qui reconstitue, à l’aide

de réserves, la partie de capital social antérieurement réduit pour cause de pertes, devrait payer le droit d'apport et la taxe additionnelle. L'administration l’exonère du paiement de la taxe additionnelle pour la raison suivante @&) :

Avant la loi du 12 août 1942, la répartition ayant pour but de rembourser les sommes dont les actionnaires avaient fait abandon

(49) Sur ce point, consulter Lasorpe-Lacosre, Précis élémentaire d'enregistrement, p. 187 et suiv. >

(50) Voir n° 75.

(1) Micurz, Gaz. Pal., 24 décembre 1942 et suiv.: Jorrroy, thèse, p. 181.

Contra : ConSTrANTIN et GAUTRAT, Incorporation au capital d'une plus-value provenant d'une réévaluation des immobilisations, p. 61 et suiv.

(52) Jorx, op. cit., n° 3 (avec référence à une lettre de l'Administration à J'A.N.S.A. en date du 22 décembre 1942).

Se) Lettre précitée à l'A.N.S.A. du 22 décembre 1942. Voir A.N.S.A.,, op. cit. p. 69-70.

- S'analyÿsait en un remboursement d’apports. Ces apports, du fait de la réduction antérieure, n'étaient plus compris dans le capital social. Le remboursement n’était donc pas assujetti à l’ Mure sur le revenu des valeurs mobilières.

Lorsque les sommes ainsi distribuées étaient ensuite InCOTPOrées au capital social, elles étaient passibles du droit d'apport.

La loi de 1942 confirme la solution administrative. L'augmentation de capital est exonérée de l’impôt sur le revenu des valeurs mobilières.

Par contre, cette même loi aggrave le droit d'apport d’une surtaxe additionnelle. Cette surtaxe a pour but de compenser en partie l'avantage acquis par la suppression de l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières.

Par conséquent, une opération qui, avant la loi de 1942, ne donnait pas ouverture à l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières, se trouve désormais imposée plus lourdement :

. — Avant la loi de 1942, elle n’était passible que du droit d'apport; |

— Depuis la loi de 1942, elle est passible du droit d'apport auquel s'ajoute la taxe additionnelle.

Ce résultat est contraire au but de détente fiscale recherché par la loi. Aussi l’Administration décide-t-elle que, chaque fois qu’en vertu des principes généraux de la loi fiscale l'opération ne donnait pas ouverture à l’impôt sur le revenu des valeurs mobilières avant l'entrée en vigueur de la loi du 12 août 1942, la taxe de 15 % ne sera pas réclamée..

L'Administration se réserve cependant la faculté d'examiner chaque cas particulier. L’exonération qu'elle accorde n'a donc pas lieu de plein droit. ;

154. Superposition d'impôts. — En dehors de ce cas d’exonération, la taxe additionnelle est perçue en même temps que le droit d'apport.

Elle peut également se superposer avec d’autres impôts.

En principe, la taxe additionnelle et l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières sont indépendants l’un de l’autre et peuvent se cumuler. Lorsque l’opération ne bénéficie plus de l'exonération de l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières (parce que, moins de dix ans après l'augmentation de capital, le capital est réduit en l'absence de pertes), elle donne cependant ouverture à la taxe. Il y a Ià en quelque sorte une pénalité vis-à-vis de la société.

Il est un autre cas où l’augmentation de capital se trouve soumise à un régime particulièrement dur 69 : La taxe additionnelle a été perçue dès le 15 août 1942, mais l’exonération de l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières n’a joué qu’à partir du 1* septembre 1942. Dès lors, une augmentation de capital par incorporation de réserves réalisée entre le 15 août et le 1° septembre 1942 à donné ouverture à la fois : à l’impôt sur le revenu des valeurs mobilières, à l’impôt général sur le revenu, au droit d’apport et à la taxe additionnelle (46 %, sans compter l'impôt général sur le revenu).

155. Avantage indirect. — La taxe additionnelle, payée par la société, offre un avantage indirect : elle entre dans les frais d’aug-

mentation de capital. Elle est, comme eux, assimilée à des frais. de premier établissement et déduite des bénéfices imposables à

l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux (et, avant son abrogation, au prélèvement temporaire) 65). Si l'exercice au cours duquel ils ont été exposés est déficitaire, ils peuvent être imputés sur les bénéfices de l’exercice suivant.

Aussi, comme le fait remarquer très justement M. Michel (op. cit.), une société qui était assujettie d’abord au prélèvement temporaire (de 20 % à &0 %) et frappée ensuite sur le solde par l’impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux (24 %), avait parfois intérêt à procéder à une incorporation de réserves. L'opération était réalisée pratiquement en franchise d'impôts.

156. Sévérité de la loi du 12 août 1942. — En définitive, le régime fiscal des incorporations de réserves au capital social se ramène-au tableau suivant :

19 RÉGIME DE DROIT COMMUN AVANT LA LOI pu 12 aoûr 19492.

a) Impôt sur le revenu des valeurs mobi- à MÉTOS Les re M INR Ne 30% | \ Impôt

b) Impôt général sur le revenu ........ Variable = 31 % + général sur le .

CIDTOITS A PDOT NE EVER ee ap Dés

20 RÉGIME TEMPORAIRE DE FAVEUR DU DÉCRET-LOI DU 30 Mars 1939 (appliqué du 1er avril 1939 au 30 juin 1940). Porté pour mémoire.

30 RÉGIME PERMANENT DE FAVEUR DE LA LOI DU 12 aoûr 1949.

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(54) Voir JoLy, op. cit., n° 3.

(55) Sur la déduction de l'impôt sur les B.I.C. des frais de premier établissement; consulter : CÆ., 20 déc. 1929, Gaz. Pal., 1930.1.381; C.E., 22 juill. 1932, Gaz. Päl: 1932.2.875; C.E., 19 juill. 1937, R.I., 5120: CE. 2 févr. 1942, R.I., 5894.

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RÉGIME FISCAL : 129 Sue ps 2 Ce régime entraîne les deux remarques suivantes :

1° QUANT À LA FAVEUR ACCORDÉE. — La loi du 42 août 1942 supprime l'impôt sur le revenu des valeurs mobilières (30 %), mais crée une taxe additionnelle (48 %). Le gain est donc de 145 %, auquel il faut ajouter l’exemption à l'impôt général sur le revenu.