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de ces denrées, qu'on appelle prix de revient. iMais comme ce dernier peut varier chaque année et n'esl connu qu'à la clôture des comptes, il est préférable d'adopter, pour l'évaluation des denrées consommées, un prix moyen arbitrairement et approximativement fiJié entre le prix de revient auquel il sera un peu supérieur, et le prix du marché auquel il restera inférieur ; de cette manière, on évitera la plupart des inconvénients dont nous venons de parler. » (Pages 5 et 6.)

Réglés d'après ce principe, tous les comptes doivent se balancer par des différences, soit au débit, soit au crédit. Les soldes des comptes essentiels ou de spéculation figureront au compte général de profits et pertes ; ils constitueront les pertes ou gains partiels, et serviront à établir le montant général des pertes et des gains de l'entreprise. Quant aux comptes de magasin ou comptes d'ordre, ils doivent être revisés ou plutôt soldés par les comptes de spéculation auxquels ils se rapportent : en d'autres termes, les soldes des comptes de magasin doivent être répartis directement sur les comptes de spéculation.

Mais cette répartition ne peut se faire qu'au moment de la vente des produits, c'est-à-dire lorsque la différence entre le prix de sortie du magasin ou prix de vente et le prix d'entrée au magasin est connue ; et comme les produits vendus n'appartiennent jamais ou presque jamais aux comptes de l'année courante, il en résulte une transposition qui a pour

COMPTAHILITÉ DE ROYER. 83

résultat de modifier les pertes ou les gains d'une spéculation par les évaluations d'un autre exercice.

Royer pensait qu'il n'y avait là « qu'une erreur sans importance sur l'ensemble d'une exploitation; que la pensée pouvait facilement rectifier cette erreur, et qu'enfin il pouvait y avoir compensation l'année suivante. » (Page 165.)

Mais, au lieu de remplacer la fiction par la réalité, Royer ne se bornait-il pas simplement à remplacer une fiction par une autre?

Nous avions vu jusqu'ici deux méthodes de solder les comptes d'ordre : celle de Roville, qui consiste à les balancer par le compte général des profits et pertes, et celle de Grignon, qui consiste à les balancer par le compte de frais généraux. Royer nous en fournit une troisième consistant à répartir directement les soldes de ces comptes sur les comptes de spéculation d'un autre exercice. Fiction pour fiction, la plus acceptable est encore celle de Roville, parce qu'elle est la moins déguisée.

Quant à la simplification des écritures par la suppression de l'élément engrais dans les comptes de culture et de bétail, Royer se basait, pour la recommander, sur les sources multipliées d'erreurs que l'évaluation rigoureuse des pailles et des engrais introduit dans les comptes. 11 disait à ce sujet:

« L'évaluation arbitraire des pailles et des fumiers est une source d'erreurs continuelles, et souvent les écritures et les reports nombreux qu'elle nécessite

offrent bien peu d'importance, car on voit généralement que les céréales, auxquelles on en fait ordinairement supporter les dépenses, donnent à peu près en paille une valeur égale à celle des fumiers qu'on leur impute. Il semble donc plus facile et tout aussi exact de supposer que ces deux choses se compensent, et, par conséquent, de n'en pas passer écriture sur les livres de vérification. Dans ce cas, on compte le produit des céréales pour le grain seulement, et l'on ne leur impute, pour engrais, que les dépenses de manipulation, de conduite, d'épandage, enfin toutes celles réellement faites en argent, pour la préparation de ces engrais, et rien de plus pour la valeur intrinsèque de ceux-ci. » (Pages 23 et 24.)

En s'exprimanl ainsi, Royer tirait une règle générale du cas particulier où il s'élait trouvé. Directeur d'un grand établissement de chevaux, où il se faisait une grande consommation de pailles et de fourrages, il avait dû faire prévaloir dans sa culture la production des fourrages aux dépens de celle des pailles ; il achetait ces dernières au cours du marché, et il les payait à un prix peu éloigné de la valeur courante des fumiers dans la composition desquels ces pailles entraient. On sait, en effet, que, sur nombre de points de notre territoire, il se pratique encore de nos jours la spéculation qui a pour but de fournir à quelques établissements des pailles en échange de fumier. Mais ce n'est là qu'une spéculation isolée, grandement profitable au cultivateur qui

fait dans sa culture une large part à la production des céréales. La plupart des cultivateurs sont astreints à la nécessité de convertir eux-mêmes leurs pailles en fumier, c'est-à-dire d'avoir du bétail pour consommer leurs fourrages et d'avoir des cultures pour tirer parti de leur fumier.

Cette nécessité admise, est-il vrai de supposer que les pailles vaillent tout juste autant que le fumier ? On voit, dans certains pays de petite culture, le cultivateur ramasser avec soin les déjections des animaux sur les routes et recueillir précieusement le purin dans les élables. Or, sans même remonter jusqu'aux enseignements de la science, n'y a-t-il pas là des pratiques générales qui condamnent formellement le procédé de Royer?

Ce procédé a été suivi, dit-on, dans la comptabilité d'une ferme dirigée par un très-habile cultivateur de Seine-et-Oise, M. Dailly père, à Trappes. Mais M. Dailly était maître de poste, comme Royer, et tout porte à croire qu'il achetait annuellement de grandes masses de pailles à des prix très-élevés. C'était là encore un cas exceptionnel, dont il serait impossible de déduire une règle générale.

Outre la supposition que les déjections du bétail sont sans valeur et ne doivent pas figurer au crédit des animaux, en déduction des fourrages qu'ils consomment, ce procédé repose encore sur l'hypothèse que les céréales qui produisent les pailles consomment exclusivement les fumures. Si cette nouvelle

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^^ ANCIENNE COMPTAnTLITÉ.

supposition avait quelque fondement dans un temps où la culture se bornait à fumer directement les céréales, il n*en saurait être de même à une époque et dans des systèmes de culture où la fumure s'applique immédiatement aux plantes sarclées. On semble même d'accord aujourd'hui pour admettre que, plus la culture est riche, plus grande est l'absorption du fumier par la récolte à laquelle il s'applique directement et qui précède les céréales. Au lieu de se borner, comme à Grignon et à RoviUe, cà n'imputer que le tiers ou la moitié de la fumure à la récolte fumée, certains cultivateurs vont jusqu'à lui en attribuer aujourd'hui les deux tiers. M. Fiévet, l'habile cultivateur de Masny, est dans ce cas.

La seconde supposition qui sert de base au procédé de Royer n'est donc pas plus fondée que la première. En fait, l'application du système de Royer aurait pour résultat d'aggraver encore les inconvénients, déjà signalés, qui résultent de la comptabilité en partie double appliquée à l'agriculture. Le crédit des comptes de bétail serait amoindri de la valeur des déjections, et le débit des comptes de racines ou plantes sarclées serait diminué de la valeur des fumiers : les spéculations animales perdraient davantage ; les spéculations végétales feraient encore plus de bénéfices.

Il y a sûrement dans ce procédé une certaine simplification d'écritures; mais la vérité agricole serait loin d'y gagner.

Quant aux autres difficultés que soulève la comptabilité agricole en partie double pour la répartition de certains éléments de dépenses, Royer ne les résout pas. Prenons pour exemple le compte de frais généraux.

D'après Royer, ce compte doit être divisé en frais communs de la ferme et frais communs des usines; les frais communs de la ferme sont subdivisés eux-mêmes en frais communs des cultures et frais communs des bestiaux de rente. Mais d'après quelle base répartir les frais généraux entre la ferme et les usines, les frais communs de la ferme entre les cultures et le bétail de rente, les frais communs des cultures entre le blé et les pommes de terre, etc.? Royer se borne sur ce point au conseil suivant, que je trouve à la page 140 de son livre : « On en passe écriture (des frais généraux) en masse, dans un compte de frais communs aux usines, ou de frais communs de la ferme, etc., pour les répartir une seule fois, à la fin de l'année, sur tous les comptes, dans une proportion déterminée par la part que chacun d'eux peut à peu près y avoir

prise. »

Il n'en faut pas moins reconnaître que Royer a été bien près d'arriver à la vérité en matière de comptabilité agricole. S'il avait adopté franchement le principe de la séparation de la comptabilité-espèces et de la comptabilité-matières, et s'il avait reconnu que les pailles, fourrages et engrais, moins les produits ou les services qui proviennent des transformations

de ces denrées, font partie du capital foncier et n^ont pas de place dans l'inventaire de la culture, nous ne mettons pas en doute qu'il serait arrivé promptement à doter l'agriculture d'un système de comptal)ilité rationnel.

M. deGasparin, quia touché à toutes les branches de la science agricole, dans .on Cours d'agriculture, a discuté aussi les principes de la comptabilité. Il se prononce pour le système commercial en partie double, mais avec des modifications sur la manière d'établir et de régler certains comptes. Ces modificacations n'ont pas pour but de simplifier les écritures mais de les rendre plus concluantes : ce qu'il voulait avant tout, c'est la précision des résultats, dût cette précision n'être acquise qu'au prix d'une plus grande complication.

Nous allons faire connaître quelques-unes des idées de M. de Gasparin pour montrer l'incroyable divergence d'idées qui semble avoir été jusqu'à ce jour le caractère le plus saillant de la comptabilité agricole.

La première question que traite M. de Gasparin est la suivante: Quelle méthode faut-il suivre pour établir la valeur des denrées de.^tinées à la vente?

M. de Gasparin combat d'abord la méthode d'éva-

luation basée sur les prix moyeqs de dix ans, qui avait été recommandée dans divers ouvrages, et notamment dans les Aunales de Grignon. Au moyen de chiffres empruntés à la comptabilité d'une métairie d'Orange, il démontre qu'en suivant cette méthode, « tous ces comptes annuels seraient entachés d'erreurs, et que l'on n'aurait jamais une situation réelle. »

Il combat aussi la méthode imaginée par Royer pour solder les comptes de magasin en reportant directement sur la culture le bénéfice ou la perte qui résulte, pour ces comptes, de la hausse ou delà baisse des prix. « Quand la vente n'a lieu qu'après l'exercice clos, si l'on portait son prix au compte nouveau de la sole des blés, on altérerait la réalité de ce compte en le faisant participer aux chances de la récolte précédente; et quand il y aurait deux ventes faites dans la même année, celle de la récolte précédente et celle de la récolte courante, cette altération deviendrait bien plus forte encore, si les deux résultats, loin de se compenser, se trouvaient tous les deux dans le sens du bénéfice ou de la perte. »

Finalement, M. de Gasparin adopte le système de Mathieu de Dombasle et propose de solder les comptes de magasin par le compte général de profits et perles. « Nous aimons donc mieux, dit-il, adopter la fiction qui considère le mag.isin ou le grenier comme un spéculateur qui court ces chances et celles des variations de prix, et par là nous ne nous éloignerons pas beaucoup de l'exactitude des faits. i>

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En ce qui concerne les denrées destinées à la consommation du bétail, M. de Gasparin est d'avis que « s'il existe un marché où les objets consommés peuvent être vendus à volonté, c'est le prix que l'on en obtiendrait, diminué des frais de transport, qui doit être porté immédiatement dans le compte. Mais si ce marché n'existe pas, la seule chose raisonnable à faire, c'est d'attribuer aux denrées, dans les comptes, leur prix réel, c'est-à-dire celui qui résulte des frais de production; si nos consommateurs en retirent un prix plus élevé, ils en profitent. Ce sont eux alors qui sont nos véritables acheteurs. Si leurs produits ne peuvent atteindre au prix réel des substances qu'ils consomment, c'est un avertissement pour cesser de cultiver ces substances. »

La première de ces méthodes, recommandée quand il existe un marché et des prix, fait perdre le bétail et gagner les cultures; la seconde reporte au contraire tous les bénéfices sur les comptes de bétail. La comptabilité a-t-elle donc pour but de démontrer que plus les débouchés sont étendus, moins les spéculations animales sont avantageuses? Le foin, l'avoine et la paille ont un cours assez régulier sur le marché; mais en est-il de mente des fourrages verts et des racines? Et le prix de revient d'une denrée n'est-il pas subordonné à plusieurs autres dans lesquels entrent forcément des évaluations hypothétiques?

EvaUiation des engrais. — Les engrais constituent,

comme on sait, la partie la plus délicate de la comptabilité agricole, et M. de Gasparin ne se le dissimule pas. Après avoir admonesté Royer à propos de son système de compensation du fumier par les pailles, il formule un nouveau système d'évaluation, entièrement différent des méthodes recommandées à Grignon ou à Roville. Ce système consiste à calculer la valeur des engrais d'après leur richesse en azote.

Je ne veux pas entrer dans le détail des opérations recommandées par M. de Gasparin pour arriver à l'évaluation d'un kilogramme d'azote. Je me borne à les signaler en citant M. de Gasparin lui-même :

« 1° Connaître la teneur de l'engrais en azote; 2o connaître la teneur du fourrage en azote ; 3° connaître le prix d'un kilogramme de chair vivante d'animal propre à la boucherie, ou le prix d'un litre de lait; 4^ diviser le prix d'un kilogramme de chair par 0.203, ou celui de 100 litres de lait par 0.0534, selon l'emploi le plus général que l'on fait du fourrage; tels sont les moyens par lesquels on parvient à déterminer le prix de l'azote de l'engrais, tel qu'on le portera sans erreur sur les comptes du domaine. t> (Cours d' agriculture, t. V, p. 592.)

M. de Gasparin admet aussi le compte des engrais en terre, et il veut qu'on note avec soin le nombre de kilogrammes d'azote apportés par la fumure et non absorbés par les récoltes. Dans Tassolement biennal, la culture qui reçoit immédiatement l'engrais doit supporter 60 pour 100 de la- fumure, les

92 AN'CIENNE COMPTABILITÉ.

40 pour 100 reslanis devant être imputés à la récolte suivante; mais s'il s'agit de récolle améliorante, il y a d'autres régies à suivre. II faut alors tenir compte à celte récolte de la quantité d'azote dont elle enrichit le sol, et Ton créditer.

Voilà donc encore une nouvelle méthode pour régler le compte engrais et les comptes qui s'y rattachent; et, pour nous montrer les modifications qu'elle apporte dans les résultats des comptes, M. de Gasparin en fait immédiatement l'application au compte des hlés i/hiver de Grignon de l'exercice 1831. Réglé d'après la méthode de l'école, ce compte, qui s'applique à prés de 37 hectares, se balance par 8,000 IV. de bénéfice sur un produit total de 24,000 fr., soit 21,000 fr. de grain et 3,000 fr. de paille. Le résultat de ce compte est déjà grossi, comme nous le savons, à l'aide des combinaisons de chiffres qui ont constitué en perte d'autres spéculations, notamment celles de bétail. La mélhode de M. de Gasparin enchérit encore sur celle de Grignon, et l'intervention de l'azote dans les éléments du compte des blés d'hiver de 1831 fait monter le crédit à 32,000 fr. et le bénéfice à 11,000 fr. Bien plus, M. de Gasparin ne recule pas devant les plus extrêmes conséquences de ses principes, et il admet qu'après la culture du blé, le sol est plus riche qu'auparavant. La fertilité ancienne n'était représentée que par 3,058 kilogr. d'azote; la ferliliié nouvelle, qui se reporte à nouveau, est de 4,615 kilogr. d'azote.

Cette méthode d'évaluation du fumier par l'azote, M. de Gasparin l'applique à la détermination de la valeur des pailles deslinées à la litière du bétail. C'est ainsi qu'il ne fait figurer au débit des comptes d'attelage les pailles de ce genre qu'à 4 fr. 32 les 1,000 kilogr.

« Dés le moment que l'on consacre de la paille à faire de la litière, elle n'a plus que sa valeur intrinsèque comme fumier, et lui en donner une autre, c'est condamner celte destination. » Bornons-nous à rappeler que les pailles deslinées à la litière étaient comptées 16 fr. les 1,000 kilogr. à Roville et 36 fr. à Grignon.

Enfin M. de Gasparin nous fournit encore une nouvelle mélhode pour répartir les frais généraux. Elle consiste à attribuer ces frais « à chaque compte productif, soit cultures, soit bétail, proportionellement au fonds de roulement qu'ils exigent, car ce fonds de roulement ou capital circulant indique le travail, l'occupation que chacune de ces branches donne à l'administration. j>

Par malheur, M. de Gasparin a négligé de nous faire connaître la limite possible entre le capital circulant consacré aux cultures et le capital circulant consacré au bétail, et, parmi les spéculations végétales, en»re le capital consacré au blé et celui qui est consacré à l'avoine, etc. 11 y là tout autant de problèmes insolubles, puisque chacun les résout comme il l'entend.

Plus nous avançons dans celle étude, plus nous trouvons de méthodes contradictoires et de résultats différents. C'est parce qu'elles n'ont pas de base rationnelle que ces méthodes soulèvent des doutes et font naître la contradiction. Il en sera nécessairement ainsi pendant que l'on s'obstinera à séparer des opérations qui ne sont pas et ne peuvent pas être distinctes, et à tenir des comptes spéciaux sur le moindre élément desquels il est si manifestement impossible de s'entendre. Un système rationnel, conçu de façon à écarter tout ce qui est hypothétique, arbitraire et fictif, pourra seul, selon nous, gagner tous les esprits à la cause de la comptabilité agricole.

Après les travaux de Mathieu de Dombasle, de MM. Bella, Royer et de Gasparin, de nombreux écrivains se sont occupés de la comptabilité agricole. Les uns, comme MM. de Granges, Monginot, Deslandes, etc., ont suivi le chemin frayé, et n'ont pas reculé devant la plus extrême complication d'écritures et de livres, afin de tirer des comptes la notion des pertes ou des gains de chacune des opérations de l'agriculture. D'autres , comme MM. Barrai et Saintoin-Leroy, ont essayé des réformes.

Dans une excellente étude qu'il a publiée sur la ferme de Masny, M. Barrai a remanié la comptabilité de M. Fiévet, afin de mettre plus de précision dans les résultats des comptes. M. Fiévet avait porté directement au compte général des profits et pertes le loyer, les frais généraux, l'intérêt du capital de

lulture, etc.; M. Barrai en a opéré la répartition sur [es comptes spéculateurs; puis, s'élevant plus haut, [il a demandé à la comptabilité de Masny des notions [plus complètes et plus utiles que la simple notion des résultats partiels de chaque compte. S'inspirant des travaux des économistes, et notamment de ceux de mon Irès-honoré professeur, M. Léonce de Lavergne, M. Barrai a établi le chiffre du produit brut (Je la ferme de Masny, afin de le mettre en regard du capital de culture ; il a fait aussi la distinction de ce produit total en produits animaux et produits d'origine végétale, et enfin la distribution de ce produit entre les parties prenantes, savoir: l'État, sous le nom d'impôts; le propriétaire, sous le nom de rente; les ouvriers, sous le titre de salaires, etc. En complétant, sous ce rapport, l'ancienne comptabilité de Masny et en nous fournissant ainsi des indications précises et d'une grande valeur économique sur l'un des systèmes de culture le plus productifs et le mieux entendus que nous ayons, M. Barrai a rendu un réel service.

M. Saintoin-Leroy, qui avait pris pour point de départ de ses travaux la comptabilité en partie double, avait eu le mérite de la simplifier partiellement en substituant aux nombreux livres auxiliaires, dont fait usage cette forme de comptabilité appliquée à l'agriculture, un livre unique intitulé Mémorial. Mais M. Saintoin-Leroy n'a pas tardé à reconnaître que la comptabilité en partie double n'est pas à la portée

de la moyenne et de la petile culture; il a donc dressé une complabililé agricole en partie simple où l'inventaire et le livre de caisse jouent le rôle principal. xAlalheureusement, M. Sainloin- Leroy a maintenu dans son inventaire certaines valeurs fictives et n'a pas classe d'une manière rationnelle, dans son livre de caisse, les frais de la production agricole. II est évident que l'idée de balance pour certains comptes spéciaux domine encore dans cette comptabilité simplifiée, et que M. Saintoin-Leroy n'a pu s'en affranchir radicalement. La page du livre de caisse qui contient la distinction entre les recettes de provenance animale et celles d'origine végétale est excellente ; celle où doivent se classer les dépenses du cultivateur est à refaire en entier.

M. Duperron, sous-directeur de la ferme-école de Pont-de-Veyle (Ain), a aussi tenté de réformer et de simplifier la comptabilité agricole; mais il a néanmoins admis des chiffres fictifs, provenant d'évaluations arbitraires, à côté des chiffres réels, provenant de ventes effectuées.

L'étude générale que nous allons faire, du système de la complabililé en partie double appliquée à l'agriculture, montrera suffisamment l'insuffisance et les inconvénients de ces tentatives partielles de réforme.