LA NOTION DE PROVISION

Section 1

Comparaison comptable entre les amortissements, les provisions et les réserves.

Les amortissements, les provisions et les réserves figurent au passif des bilans parmi les comptes qu’il est convenu d’appeler « Créditeurs conventionnels », par opposition aux comptes « Créditeurs réels ». Tous ces comptes ont leur point de départ dans les bénéfices constatés par « Profits et pertes » et sont obtenus par virements : ils expriment l’existence de valeurs retenues dans l’actif ou de pertes.

Nous supposons ici que les amortissements font l’objet d'inscriptions au passif. Deux procédés sont en effet possibles pour les réaliser dans la comptabilité. Le premier crédite directement du montant de l’amortissement le compte de la valeur dépréciée par le débit de pertes et le fait apparaître à sa valeur réelle; il a l'inconvénient de laisser occulte le montant des amortissements déjà effectués et ne permet pas de connaître à la simple lecture du bilan la valeur originaire des immobilisations. C’est pourquoi à cette méthode dite

«par réduction d’actif » on préfère généralement celle du « Crédit d'amortissement » qui laisse subsister le compte de la valeur sans correction et crédite un compte « Crédit d'amortissement » ou « Amortissement » d’une somme égale à la dépréciation : on crée ainsi un passif balancé par une fiction d’actif égale, d’où la qualification de « Méthode par fiction simultanée d’actif et de passif » qui lui est parfois donnée.

Ce compte d'amortissement s’accroît à chaque exercice du montant de la dernière annuité tandis que les immobilisations figurent toujours à l'actif pour leur valeur originaire : il est alors aisé de vérifier l’intégrité du capital.

Cette précision étant donnée, rappelons maintenant les différences souvent indiquées qui permettent de distinguer les amortissements des réserves, malgré l’identité de leur figuration au passif des bilans et parfois même leur réunion sous une rubrique unique : «Réserves et amortissements ». |

D'une part, les réserves se présentent comme « la somme des valeurs patrimoniales constituant un actif net pour la société, qui ne sont pas nécessaires pour assurer l'intégrité du capital social et qui n’en sont pas moins soustraites chaque année aux répartitions annuelles de bénéfices »1.

Ce sont des postes passifs qui ont pour contre-partie à l'actif une valeur réelle d’égale importance et qui, destinés à faire face à des charges ou risques purement éventuels, ne contiennent en eux-mêmes le principe

1. AMrAUD, Traité théorique et pratique des comptes de réserve dans les sociétés par action, 2e édit., 1920, n° 9,

d'aucune charge apparente, aboutissant ainsi à un accroissement du fonds social.

D'autre part, les amortissements sont la constatation, à l'inventaire, de la dépréciation effective et actuelle des éléments de l'actif ; entièrement indépendants des bénéfices, ils ont pour seul objet de maintenir intact le capital social en l’empêchant de s’amoindrir, mais sans l’augmenter.

De la comparaison de ces définitions, il ressort que les réserves constituent des augmentations de l’actif destinées à financer des pertes éventuelles ; elles ne peuvent être obligatoires que sur des bénéfices nets. Les amortissements, au contraire, lorsqu'ils figurent au passif, sont des comptes d'ordre qui expriment des dépréciations certaines, et n’ont pour objet que de maintenir l'intégrité de capital; ils sont obligatoires même en cas de perte, et sont par conséquent constitués avant bilan.

Donc, bien que dans les deux cas, il y ait une diminution du bénéfice, le débit de « Pertes » représente dans le cas de l’amortissement un bénéfice annulé définitivement, car il y a destruction de valeur d’actif ; dans le cas de la réserve, il y a simple substitution de qualification au passif : le bénéfice annulé reparaît immédiatement au crédit d’un nouveau compte.

Comment les provisions sont-elles intermédiaires entre les amortissements et les réserves ?

Comme les amortissements, les provisions sont des nécessités de l’exploitation qui s'imposent à l’entreprise. Elles constituent des charges obligatoires à déduire des bénéfices bruts : le solde bénéficiaire de « Profits et pertes » figure donc au bilan provisions déduites.

Mais elles s’en distinguent en ce que, au lieu d’ex-

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primer, d’une manière d’ailleurs souvent forfaitaire, des dépréciations acquises, elles tiennent compte de pertes ou de charges qui ne sont pas définitives, raison pour laquelle elles n’ont pas donné lieu à un amortissement. Les uns expriment le passé, les autres l’avenir.

Comme les réserves, les provisions feprésentent une augmentation de l’actif social. L’annulation du bénéfice exprimé par le débit de « Pertes » n’a pas pour objet de réduire une valeur d’actif : il y a une substitution de qualification, et le bénéfice annulé réapparaît au crédit du compte de provision comme en matière de réserves. I n’y a donc pas de fiction d’actif contre-balancée, comme avec la méthode du crédit d'amortissement : ici l'actif continue d’exister en bonne et solide substance. Comme les réserves encore, les provisions sont confondues dans les différents comptes de valeurs d'échange et de valeurs immobilisées, « parce que ces comptes sont euxmêmes la contre-partie indistincte de tout l’ensemble des ressources dont l’origine seule est retracée par les comptes en position permanente de crédit »1.

Mais elles s’en distinguent en ce qu’elles sont affectées soit à des pertes certaines dont l’échéance est différée, soit à des pertes simplement probables. Leurs montants continuent bien à être représentés en substances à l'actif, mais ils ne sont pas libres de toute charge comme ceux des réserves et celà suffit à leur enlever leur caractère de bénéfices nets. Aussi y aurait-il un intérêt pratique évident à distinguer parmi les différents postes passifs, ceux qui expriment réellement une idée de dette, comme les comptes d’ordre et les provisions de ceux qui, « sous la dénonimation de masse active non partageable,