L'EXERCICE FINANCIER ET LA GESTION ANNUELLE

§ ier. Exercice financier. Sa définition. 11 personnifie Tannée et poursuit, au delà de sa clôture, la recherche des éléments qui doivent lui être rattachés : Comptes par gestion. Leur définition. — { 2. Avantages des comptes par exercice: eux seuls permettent d'établir des situations complètes et comparables entre elles. — £ 3« Leurs inconvénients historiques : receveurs alternatifs et triennaux destinés à personnifier les exercices ; créanciers des exercices en faillite déclarés forclos. Abus qu'ils favorisent actuellement. Retards provenant des opérations de rattachement. — § 4- Avantages et inconvénients des comptes par gestion. Ils risquent aussi d'ouvrir la porte à certains abus. Ils aboutissent à des résultats moins complets ; mais leur établissement s'effectue avec une grande célérité. C'est en raison de cet avantage de célérité que l'Angleterre, l'Italie et le commerce tout entier les ont adoptés. Description des procédés anglais et italiens. — g 5. En France, on pourrait, peut-être, par transition, recourir au système, mixte recommandé, en 1819, par le baron Louis. En dehors de là, l'intérêt de la célérité est tel, pour la préparation et le contrôle des budgets, que l'introduction des comptes par gestion dans notre système financier s'imposera un jour.

§ ier. — L'eocercice financier et la gestion annuelle.

Définitions.

Le mot eooercice ne peut être expliqué qu'en parlant d'abord de Vannée.

Les recettes et les dépenses publiques, pas plus que les recettes et les dépenses des particuliers, ne sauraient indéfiniment poursuivre leur cours, sans clôture, ni repos. Marcher toujours devan t soi, en recevant d'une main et dépensant de l'autre, serait agir comme un prodig*ue, désireux de cacher, môme à ses propres yeux, La vérité de sa situation. Pourvoir clair dans ses affaires, pour en apprécier les résultats, et leur imprimer, en conséquence.une sage direction, il faut, à certaines dates, en dresser la récapitulation, les grouper, les comparer, puis entamer sur nouveaux

frais une autre période. L'année compose communément ce laps de temps à l'expiration duquel intervient mi repos périodique.

a Tous les peuples qui ont un système raisonné d'adminisa tration ont renfermé dans le cercle d'une année leurs opérations ce de recettes et de dépenses. Cela était dans Tordre de la nature, ce qui, chaque année, ramène, par ses productions, la matière des « dépenses publiques et particulières... Il faut qu'au commence- « ment de chaque année la recette soit comparée à la dépense « dans ses aperçus ; qu'à la fin de Tannée, Tune soit comparée à ce l'autre dans sa réalité. » (Discours de Lebrun au Conseil des Anciens, 8 vendémiaire an V.) On ne saurait mieux exprimer pourquoi la période annuelle se trouve la plus propre à encadrer successivement chaque groupe d'opérations financières.

Cependant, comme les recettes et les dépenses d'une année ne peuvent guère achever leur évolution dans la limite de cette année même, que beaucoup d'entre elles débordent, pour les besoins de leur liquidation, sur Tannée suivante, il a bien fallu qu'un procédé de comptabilité fût inventé qui permît de rattacher les opérations posthumes au groupe dont elles sont issues. C'est dans cet ordre d'idées qu'au cadre de Tannée vient se superposer le cadre plus étendu de l'exercice (i).

Lorsqu'un particulier assigne sur ses revenus courants Ja dépense devenue nécessaire de réparations ou de renouvellement de son mobilier, et qu'il fait, dans ce but, des commandes à son tapissier, à son ébéniste, etc., non seulement l'exécution en tarde souvent beaucoup, mais les notes des fournisseurs sont longues à venir; le client, de son côté, peu pressé de les recevoir, consacre encore un certain temps à les vérifier. Bref, sept, huit mois ou plus se passent avant que tout soit définitivement réglé et soldé. Malgré ces délais, l'imputation budgétaire primitive subsiste ; la dépense n'a pas cessé de concerner Tannée à laquelle elle a été affectée et dont les recettes doivent la couvrir.

Deux idées ressortent de cette comptabilité ménagère : la première c'est que les travaux engagés dans le cours d'une année

(i) Voir plus loin la définition de ce mot exercice et son origine historique, qui remonte à Pédit d'octobre i554«

EXERCICE ET GESTION- DÉFINITIONS

doivent se rattacher à cette année dans les limites d'un certain délai nécessaire pour Leur complet achèvement; La seconde, c'est que les nouveaux délais exigés par la Liquidation et le payement n'altèrent pas davantage la désignation de L'année à Laquelle appartient La dépense.

Ces idées s'appliquent à l'État comme aux particuliers. L'État, aussi bien «pie les particuliers, une fois l'année terminée, se trouve obligé d'attendre, avant d'arrêter définitivement ses comptes, d'abord, que certains travaux commencés soient achevés, ensuite, que le prix des travaux qui ont été effectués soit liquidé et pavé. Il faut donc réserver au delà de Tannée primitive une période complémentaire laquelle, jointe à cette année même, se nomme l'exercice (i).

On verra comment les règlements attribuent une plus ou moins longue durée à ces délais d'attente suivant qu'il s'agit de terminer des travaux engagés, ou de liquider, d'ordonnancer et de payer le montant des dépenses, ou d'encaisser les recettes. Ce sera L'objet des explications du chapitre XXVI. Mais déjà on comprend que le mot exercice signifie un prolongement de l'année primitive employé à rassembler les résultats définitifs et complets de cette année.

Ainsi se marient les deux mots exercice et année : le premier se met au service du second. L'exercice recueille, au delà du 3i décembre, l'ensemble des droits et des charges qui appartiennent à l'année, afin de les lui rattacher. Il établit le bilan définitif de l'année, comme un liquidateur judiciaire réunit, en les recherchant partout ou ils se trouvent, les éléments de l'actif et du passif de son clien t .

Le décret du 3i mai 1862 n'a rendu que très incomplètement ces idées diverses en disant : « L'exercice est la j^ériode d'exécu- « tion des services d'un budget. » (Art. 4.) Sans doute, l'exercice aboutit à la détermination d'un délai, mais dire que l'exercice

(1) Comme l'a dit M. Léon Say : « Par le mot exercice, on veut dire purement « et simplement que, pour gérer et liquider les affaires de douze mois, on a « besoin d'une période de temps plus longue que ces douz~e mois. L'exercice n'a « pas d'autre objet. » (Sénat, 9 novembre 1888.)

est seulement une période cle temps, c'est confondre l'effet avec la cause. En outre, l'exercice n'a pas à s'occuper de Y eœécution des services, comme le répète indûment l'article 4> après l'article 2, qui dit aussi : ce Les services financiers s'eœécutent dans des « périodes de temps dites de gestion ou d'exercice. » Au cours des délais complémentaires de l'exercice, il ne s'agit plus, en effet, d'exécuter des services; il s'agit seulement de liquider leur comptabilité.

La Commission chargée de la revision du décret du 3i mai 1862 avait judicieusement proposé de remplacer les anciennes formules par la suivante (1): « L'exercice est l'ensemble des charges et « des droits d'une année. » L'exercice, dans cette définition, devient, comme il doit l'être, une personnalité, qui prend en main la cause de l'année dont il porte le nom, afin de grouper rationnellement la totalité de ses opérations; il ne demande une période complémentaire au delà du terme de l'année qu'en vue de pourvoir à ce travail. Le décret du 3i mai 18G2, d'ailleurs, avait adopté spontanément cette manière de voir dans un autre article: « Art. 6. Sont seuls considérés comme appartenant à un exercice « les services faits et les droits acquis du ier janvier au 3i déc< cembre de l'année qui lui donne son nom (2). » Plus récemment, la loi du s5 janvier 1889 (3) envisage l'exercice sous le même

(1) Les procès-verbaux de la Commission de revision du décret du 3i mai 18O2 s'expriment ainsi : « L'exercice, en lui-môme, ne saurait être autre chose que « l'ensemble des charges et des droits d'une même année. C'est ce que le décret « du 3i mai 1862, dans son article 6, a très correctement enseigné. Envisagé à « ce point de vue, l'exercice reprend, dans le langage financier, sa signification « réelle : il ne représente plus une période de temps, qui est toute de conven- « tion ; il redevient ce qu'il doit être, c'est-à-dire le terme de comparaison des « forces budgétaires de l'Etat, servant à déterminer, pour chacune des années « qui se succèdent, ce que chacune d'elles a produit ou coûté : il est l'élément « certain et la raison d'être des comptes des ministres et des lois de règlement. »

La Commission de revision du décret du Si mai 1862, constituée en 1878 (décret du 3i janvier 1878), a publié une partie de ses procès-verbaux, dont la précédente citation est extraite. Depuis lors, une nouvelle Commission a été formée par décret du 23 juin 1888.

(2) Cet article 6, où nous puisons les éléments d'une définition judicieuse, reproduit textuellement l'article 102 de l'ordonnance de M. de Villèle du 14 septembre 1822, tandis que l'article 4> dont la formule soulève des critiques méritées, provient de l'initiative des rédacteurs officiels du décret du 3i mai 1862, sans autre origine.

(3) La loi du s5 janvier 1889 a pour objet d'abréger les délais actuels de

EXERCICE ET GESTION. DÉFINITIONS

aspect : « Art. i«r. Les droits acquis et les services faits du ce ier janvier au 3i décembre de Tannée qui donne son nom à un « budget sont seuls considérés comme appartenant à l'exercice « de ce budget. »

Cependant, si l'on adopte la formule de la Commission et celle de la loi de 1889, il semble nécessaire d'y ajouter quelques mots pour rappeler tout au moins ridée de prolongement de délais (1). Car cette idée de prolongement de délais, bien qu'elle ne soit pas primordiale, a toujours de l'importance. Elle en avait même plus encore autrefois qu'aujourd'hui puisque, jusqu'en 1822, aucune limite n'était assignée à la durée des exercices, qui demeuraient indéfiniment ouverts. Seules, les nécessités de la comptabilité amenèrent de Villèle, en 1822, à clôturer les exercices à date fixe (2). Mais la conception de l'exercice indéfini n'en domine pas moins la matière. L'exercice n'est pas un délai, c'est entendu. Mais il comporte un délai ; il le comporte essentiellement. Il n'existerait même pas sans délai. Dès lors, il faut tenir compte de cet attribut de durée dans le corps de la définition, en disant : a L'exercice est l'ensemble des charges et des droits d'une môme

l'exercice. Nous aurons occasion d'en reparler, avec détails, dans le chapitre XXVI de ce livre relatif à la clôture des exercices.

Le projet adopté en première lecture d'abord par la Chambre des députés confinait un article Ier ainsi rédigé : « L'exercice comprend les opérations de recet- « tes et de dépenses effectuées, soit pour le recouvrement des produits, soit pour « l'acquittement des charges d'un même budget, pendant la période ouverte « pour l'exécution des services. » Bien que cette rédaction confirmât la définition de la Commission, elle parut au Sénat vague et compromettante : « Je crois, <c observait M. Léon Say, que si on avait dit : l'exercice est l'exercice, on aurait « dit quelque chose d'aussi clair. » (5 novembre 1888.) En conséquence, la Commission des finances lui substitua le texte ci-dessus, approuvé en seconde lecture.

(1) M. Léon Say disait, à ce propos, au Sénat : « Ce que je demanderai, c'est si « on ne pourrait pas faire entrer la notion de la durée dans la définition de « l'exercice. » La durée de l'exercice est une idée moderne, comme nous le disons ci-dessus, et comme l'expliquera plus complètement le chapitre XXVI. La conception de l'exercice indéfini est plus parfaite en théorie que celle de la durée de l'exercice. Il y aurait donc beaucoup de réserves et de distinctions à faire avant d'admettre l'opinion ci-dessus de Léon Say.

En tous cas, il n'est pas inutile de rappeler les derniers mots de l'orateur : « Cela n'est pas facile de trouver une bonne définition de l'exercice. La preuve « en est que beaucoup de Commissions s'en sont occupées et que ces Commis- « sions ont produit des définitions différentes. » (Séance du 5 novembre 1888.)

(2) Le chapitre XXVI traitera spécialement le sujet de la clôture des eœercices.

« année, résultant soit d'opérations effectuées au cours de cette c< année, soit d'opérations postérieures. r>

Le mieux encore serait de laisser de côté la formule de la Commission de révision et de cesser d'appeler l'exercice: YeJisemble des droits et des charges de l'année, dénomination insuffisamment exacte. Car, en réalité, L'exercice n'est pas un ensemble de droits et de charges. Le budget seul mériterait ce titre. L'exercice ne fait que rassembler des droits et des charges, il ne les est donc pas. La définition La plus correcte qui puisse être adoptée serait donc finalement celle-ci: « L'exercice poursuit le « règlement des droits et des charges afférents à une année au « delà du terme de cette année. »

. La comptabilité oppose au mot exercice le mot gestion. Compter par gestion c'est donc suivre la méthode contraire à celle dont nous venons de parler. Le décret du 3i mai 1862 dit, en effet : « Les services financiers s'exécutent dans des périodes de temps ce dites de gestion, ou d'exercice. » Puis, il ajoute : « La gestion « embrasse l'ensemble des actes d'un comptable, soit pendant « l'année, soit pendant la durée de ses fonctions.» Bien que cette définition officielle comporte quelques incorrections (1), utilisonsla provisoirement.

Les comptes d'exercice, avons-nous dit, se composent d'une période de douze mois, augmentée du prolongement nécessaire pour recueillir toutes les opérations relatives à cette période (2). En matière de comptes de gestion, il n'est plus question de prolongement, d'attente, de délais complémentaires. La gestion commence et finit à date fixe. Elle enregistre strictement les opérations matérielles effectuées d'un jour à un autre jour, au seul point

(1) Ainsi, les mots soit pendant la durée de ses fonctions sont même inexacts absolument, puisque jamais une gestion n'embrasse plusieurs années. Dans le cas seulement où la gestion personnelle dure moins d'une année, les mots durée de ses fonctions reçoivent une application. C'est ce que voulait dire incontestablement le décret du 3i mai 1862, sans y avoir réussi.

(2) Non seulement les exercices se prolongent au delà de la fin de l'année, mais ils s'ouvrent quelquefois avant le début de l'année, notamment pour les approvisionnements de la guerre. Nous n'avons pas mentionné ces cas exceptionnels, afin de ne pas troubler la clarté de l'exposé.

EXERCICE ET GESTION. DÉFINITIONS

in

de vue de rétablissement d'une situation de caisse. Tandis que les comptes d'exercice constituent des comptes moraux, les comptes par gestion ne sont que des comptes matériels, des Comptes de caisse. Ils n'ont pas d'àutre ambition.

Le premier article d'un compte par gestion consiste dans te /-appel du solde en caisse existant à La fin de la précédente période. Puis les opérations de recettes et de dépenses, au fur et à mesure qu'elles s'effectuent, sont décrites jour par jour et le dernier article relate comme conclusion le solde final en caisse et en portefeuille. La caisse et le portefeuille contenaient tant au début : il y est entré et il en est sorti tant dans le cours de la gestion, des lors, il doit rester et il reste, en effet, si les écritures sont exactes, un solde de tant à la clôture. La simplicité d'une telle comptabilité satisfait l'esprit: tout y repose sur des faits matériels, clairs et indiscutables, encaissements, payements, rien de plus.

Aussi, tous les comptables de l'État (i) établissent-ils et rendent-ils leurs comptes par gestion. La définition de l'article 3 du décret du 3i mai 1862 le dit expressément, 011 s'en souvient.

Il existe deux sortes de comptes de gestion : le compte de gestion annuelle et le compte de gestion personnelle. Le premier comprend les opérations effectuées du Ier janvier au 3i décembre, lorsque le comptable a exercé sans interruption durant cette période. Le second comprend seulement la portion d'année pendant laquelle le comptable a rempli son emploi, dans les cas où il est changé de résidence, révoqué, mis à la retraite, décédé, etc., en cours d'année. Alors, autant de comptes de gestion personnelle sont formés qu'il y a eu de titulaires successifs des mêmes fonctions pendant Tannée. Si les comptables se succèdent rapidement, — cela se voit souvent maintenant, — l'année se subdivise en deux, trois, quatre gestions personnelles.

De ces explications on peut déduire la définition suivante, plus précise que celle de l'article 2 précité du décret du 3i mai 1862 : « La gestion embrasse la série des opérations matérielles de

(1) Les comptables, en France, comptent par gestion et les ordonnateurs par exercice. On verra, plus tard, comment ces deux systèmes sont coordonnes dans le compte général des finances.

« recettes et de payements effectuées dans le cours d'une année, ce ou d'un laps de temps inférieur, si le comptable n'a exercé ses « fonctions que pendant une portion d'année. »

§ 2. — Avantages des comptes par eœercice.

Après avoir défini les mots, il convient de rechercher les mérites réciproques des idées que ces mots représentent.

Pourquoi la France a-t-elle adopté le système des comptes par exercice, tandis que d'autres pays, tels que l'Angleterre et l'Italie, procèdent par gestion? Gomment fonctionne la comptabilité dans ces derniers pays? Quel exemple devrions-nous «suivre?

Commençons par décrire les avantages de la méthode des exercices. Ces avantages, évidents dès l'abord, sont, en premier lieu, que la comptabilité par exercice permet d'établir des situations budgétaires vraies; en second lieu, qu'elle rend ces situations comparables entre elles.

Laissons l'administration préférer les comptes par gestion pour l'usage de ses comptables, dont les caisses constituent le principal souci. Mais l'aménagement de la fortune publique a d'autres exigences. Il s'agit alors, non plus de contrôler les caisses, mais de connaître l'étendue annuelle des ressources et des charges budgétaires du pays. En conséquence, il faut pouvoir rechercher, au delà même de la fin de l'année, les éléments appartenant à chaque budget; il faut pouvoir, du sein même des années postérieures, extraire ces éléments, afin de les rapporter à leur circonscription d'origine. C'est ce que seule la comptabilité par exercice peut accomplir.

La méthode, avons-nous dit. rend on outre les budgets comparables entre eux. Car lorsque les opérations sont brutalement arrêtées au 3i décembre, un retard ou une avance de quelques jours peu vont, en dehors de tout motif rationnel, altérer l'économie des résultats. Telle année, où les ordonnancements et payements auraient été anticipés, verrait ses dépenses grossir indûment; telle autre , d'une manière inverse, se trouverait allégée