DES RÈGLES RELATIVES AU RECOUVREMENT DE L'IMPÔT DU TIMBRE

SECTION fe

Du Privilège du Trésor pour le recouvrement des droits de timbre.

La loi du 28 avril 1816 (art. 76) accorde aux droits de timbre et aux amendes de contraventions de ces droits le même privilège qu'aux contributions directes dans les successions, dans les faillites et tous autres cas. L’Administration a réclamé l'application de ce texte aux droits spéciaux créés sur les actions et les obligations des sociétés, bien que la loi du 5 juin 1850 ne stipule pas ce privilège à son profit. Cette prétention se justifie fort bien, puisque, comme nous l'avons démontré, l'impôt créé par la loi du 5 juin 1850 constitue un droit de timbre et non un droit d'enregistrement.

Le privilège accordé aux contributions directes, résulte de l’article 4 de la loi du 12 novembre 1808.IL s'exerce avant tout autre sur les récoltes, fruits, loyers et revenus des biens immeubles sujets à l'impôt, pour la contribution foncière de l’année échue et de l’année courante.

Quant à l’année échue et à l’année courante des contributions mobilières, portes et fenêtres, des patentes et

de toute autre contribution directe et personnelle, ce privilège porte sur tous les meubles et autres effets mobiliers appartenant aux redevables, en quelque lieu qu’ils se trouvent.

L’Administration avait émis la prétention d’étendre le privilège du Trésor à la totalité des droits de timbre par abonnement exigibles, alors que la loi du 12 novembre 1808 l'accorde seulement, en matière de contributions directes, aux droits applicables à l’année courante.

Le tribunal de la Seine s’est prononcé en sens contraire par un jugement du 19 mars 1897 (R.E.1377), qui semble devoir être pris pour règle.

Le privilège attaché au recouvrement des droits et amendes de timbre est spécial quant aux fruits et revenus des immeubles du débiteur, et général sur les autres meubles et effets mobiliers, sauf les objets que l’article 692 du Code de procédure civile excepte de la saisie.

A l’exception des frais faits dans l'intérêt commun des créanciers pour la réalisation ou la conservation de leur gage, il prime, comme celui des contributions directes, tous les privilèges généraux énumérés dans l’article 2101 du Code civilet, à plus forte raison, les privilèges spéciaux.

Ces deux privilèges s’exercent donc concurremment et priment les privilèges des contributions indirectes, des douanes, des procès de justice criminelle et aussi l’action que l’article 32 de la loi du 22 frimaire an VII accorde sur les revenus des biens à déclarer pour le recouvrement des droits de mutation par décès.

Lorsque le privilège du timbre se trouve en concours avec celui des contributions directes et que la somme destinée à acquitler les deux créances privilégiées est insuffisante, il doit intervenir une entente entre l’Admi-

nistration de l’enregistrement el Le service des contributions directes, pour que le paiementpuisse s'effectuer.

Le privilège ne peut atteindre personnellement les syndics, à moins qu'ils ne soient dépositaires de sommes et valeurs appartenant à la faillite.

A l’égard des autres créanciers, le privilège du timbre s’exerce avant tous les privilèges établis par le Code de commerce ou par diverses lois spéciales, et même sur le cautionnement des officiers ou fonctionnaires publics de préférence aux faits de charge. Le détenteur, quel qu’il soit, de sommes appartenant à un débiteur de droits et amendes de timbre, doit payer sur ces fonds la créance du Trésor, sans qu'il soit statué sur les oppositions des autres créanciers du redevable, et sans que ceux-ci puissent plus tard le faire condamner à payer le montant des causes de leurs oppositions, sauf son recours contre le Trésor.

SECTION II

De la prescription des droîts de timbre,

En doctrine et en jurisprudence, il est constant que la prescription des droits de timbre et celle des droits d'enregistrement sont régies par des principes différents.

Ces deux impôts ont un droit commun spécial créé par deux lois fondamentales distinctes, la loi du 22 frimaire an VII pour l’enregistrement, et celle du 43 brumaire de la même année pour le timbre.

Donc, toute loi relative à l’enregistrement ou au timbre, trouve son complément dans ces lois fondamentales, et, à défaut, dans le droit commun général,

c'est-à-dire dans le Code civil ; mais jamais l’une et l'autre législation ne doivent se compléter.

En matière d'enregistrement, l'article 61 de la loi du 22 frimaire an VIT s'occupe de la prescription. En dehors des cas qu’il ne prévoit pas, on doit appliquer l'article 2.262 du Code civil, réglementant la prescription de trente ans, qui est celle de droit commun.

En matière de timbre, aucun texte ne s'occupe de la prescription; il y a donc lieu de se référer à l’article 2.262 du Code civil.

La jurisprudence de la Cour de Cassation s’est fixée dans ce sens (1).

« Je n'hésite pas à admettre, dit M. Naquet (2), que, « abstraction faite de l’aclion en recouvrement pour « insuffisance d'évaluation, l’action du fisc se prescrit « par trente ans. Il faut, en effet, pour admettre « une prescription exceptionnelle, une disposition « expresse de la loi, et cette disposition n’existe pas. »

La prescription, applicable à l’action en recouvrement pour insuffisance d'évaluation, est de deux années. Nous avons examiné cette solution qui ressort d’un arrêt de la Cour de Cassation du 19 février 1866 (S. 66.1.176) en traitant du droit de timbre au comptant sur les titres des sociétés françaises.

Que le droit de timbre soit payable au comptant ou par abonnement, c’est toujours la prescription trentenaire qui doit s'appliquer. Cependant, pour la taxe d'abonnement, le tribunal de Castres, dans un jugement du 28 mai 1880 (P. 81.5.391), avait décidé qu'il y avait lieu d’appliquer la prescription quinquennale, en considération de ce qu’elle est périodique et payable par annuités. Cette doctrine était fondée sur l’article

(4) Cass. 41 novembre 1834, S. 35. 1. 158, et 2 janvier 1856, S:

(2). Op cit, n° 87; p. 107, in fine.

2.271 du Code civil, qui accorde une semblable prescription pour : « les arrérages de rentes perpétuelles « et viagères; ceux des pensions alimentaires ; les « loyers des maisons et le prix de ferme des biens « ruraux ; les intérêts des sommes prêtées et géné- « ralement, tout ce qui est payable par année à des « termes périodiques plus courts ».

La Cour de Cassation a repoussé cette application de l’art. 2.277 du Code civil, en ce qui concerne la taxe d'abonnement pour le timbre des polices d'assurances (Cass. 28 juillet 1875. C., 16.493), en disant que l’abonnement constitue un mode de paiement par annuités, équivalent au paiement du droit intégral au comptant, et que les annuités dues, nécessairement variables dans leur quantum, forment des créances distinctes, dont chacune représente un capital particulier et n’a aucune analogie avec les intérêts, loyers et arrérages en vue desquels la prescription de cinq ans a été établie par l’art. 2.277.

M. Demasure (1), reprenant la théorie du tribunal de Castres, constate que la jurisprudence du Conseil d'Etat a étendu la déchéance quinquennale à toutes les actions qui tendent à constituer l'Etat débiteur, et il ajoute : « Si donc les parties encourent la déchéance « quinquennale, elles peuvent opposer aux réclama- « tions de la régie une prescription de même durée « (art. 2.277 C. civ.). Ainsi s'établit, par la saine « interprétation des textes, une égalité de traitement « qui doit être assurément dans les vœux du législa- « teur. »

L'arrêt de la Cour de Cassation, repoussant cette théorie, invoque des motifs rigoureusement exacts, qui empêchent l'application de l’article 2.277 du Code

(1) Op. cit., no 158, p.193 et 194.

se Cros

civil à la taxe d'abonnement de l'impôt du timbre: mais néanmoins il serait équitable d'établir l'égalité de traitement, dont parle M, Demasure, entre l'Etat et les particuliers.

Aussi un amendement, tendant à réduire à cinq ans, pour les droits de timbre sur les actions et obligations des sociélés, comme pour la taxe sur le revenu des valeurs mobilières, les délais de prescription, fut proposé à l’article 21 de la loi de finances du 26 juillet 1893, par M. Paul Devès, sénateur. M. Liotard-Vogt, Directeur général de l’Enregistrement, prit, au nom du gouvernement, l’engagement d'étudier la question, et ajouta qu'une disposition serait probablement insérée dans la loi definances de 1895, pour donner satisfaction à l’auteur de l'amendement dans [a mesure qui aura paru possible (1).

Plusieurs lois de finances ont été votées depuis la promesse d'étudier l’amendement proposé, mais aucune solution n’a été encore apportée, aussi la prescription du droit de timbre sur les valeurs mobilières est de trente ans, qu’il soit acquitté au comptant ou par abonnement.

SECTION IIIe

De la restitution des droiïits de timbre et de la déchéance quinquennale.

Le droit de timbre étant, par sa nature, un impôl de consommation, acquis au Trésor dès le moment el par l’effet même de la confection des actes qui en sont susceptibles, indépendamment de toute circonstance ultérieure, ne peut jamais être remboursé, ni admis en compensation. Mais ce principe soufire des exceptions et on ne doit pas appliquer au droit de timbre l'ar-

(1) Séance du 21 juillet 1893. Journal Officiel du 27 juillet, p. 1233.

ARE ticle 60 de la loi du 22 frimaire an VII, quiédicte qu’en matière d'enregistrement tout droit régulièrement perçu n’est pas reslituable, quels que soient les événements ultérieurs. En dehors de la distinction quiexiste entre le droit d'enregistrement et le droit de timbre, ce texte constitue une exception qui ne peut même pas être appliquée par analogie. Donc le principe de la répétilion de l’indû est applicable à l'impôt du timbre. L’Administration a soutenu que si ce principe était de règle pour l'impôt du timbre en général, il ne doit pas être appliqué au droit édicté par la loi du 5 juin 1850. Cette loi dispose (art. 14 et 22) que ce droit doit être liquidé sur le capital nominal et à son défaut sur le capital réel, dont la valeur est déterminée d’après les règles établies par les lois sur l’enregistrement. De là, l'Administration concluait que toutes les règles relatives à la perception de l'impôt de l’enregistrement régissent celles du droit de timbre sur les actions des sociétés. Comme nous l’avons déjà vu, la Cour de Cassation, par un arrêt du 19 février 1866 (S. 66.1.176) a reconnu que l’on devait appliquer à la réclamation d'un droit supplémentaire de timbre par abonnement, dû en raison d'insuffisance d'évaluation, la prescription biennale de l’article 61, n° 4 de la loi du 22 frimaire an VII sur l'enregistrement. Elle décida par contre, dans l’arrêl du 20 août 1877 (1), que les règles concernant l'impôt de l’enregistrement ne devaient pas être étendues à l'impôt du timbre. Elle ajouta que, lorsqu'il est élabli que la taxe annuelle de timbre par abonnement a été perçue sur une quotité d’un capital-action d’une société étrangère, excédant celle . qui aurait dù servir de base à l'impôt, par suite d’une réduction de ce capital opérée antérieurement, la por-

tiun de la taxe, indûment payée, est restituable, encore que la réduction du capital social n’ait pas été portée à la connaissance de l'Administration.

C'était admeltre d’une manière évidente l’application, à l’impôt du timbre, du principe de droit commun de la répétition de l’indà {art. 1.235 C. civ.). Ce principe doit se combiner avec la règle fondamentale en la matière, que le droit de timbre est un impôt de consommation acquis au Trésor, dès le moment et par le fait même de la confection des actes auxquels il s'applique.

Les droits payés inutilement sont restitués, toutes les fois que c’est par le fait de l'Administration que la formalité a été remplie sans objet. Si les droits de timbre ont été acquittés sur des titres présentés par erreur à la formalité, ils ne peuvent être l’objet d’une restitution.

Il a été reconnu, par différentes Solutions de l'Administration, que le principe de la répétition de l’indû trouve son application, en matière de la taxe du timbre par abonnement, soit si le droit a été payé au comptant sur des titres au sujet desquels un abonnement a été contracté antérieurement, soit si la taxe d’abonnement a été payée par anticipation pour des titres qui n’ont pas été émis par suite de la non-réalisalion d’un emprunt, soit enfin si la taxe a élé acquittée deux fois à la suite de deux abonnements contractés pour les mêmes titres (1).

A l’occasion de la restitution des droits de timbre, la question se pose de savoir si la compensation légale peut s’opérer entre la dette d’une société débitrice de la taxe échue, et celle du Trésor débiteur envers elle d'impôts indûment perçus.

Cette question est fort importante dans le cas où

(4) Sol. 2 mai 1873, 17 juin 1881, 20 avril 1872, 26 juin 1872.

une société, tout à la fois débitrice et créancière de l'Etat, tombe en faillite. Si la compensation s'opère, les droits du Trésor sont préservés ; mais dans l'hypothèse contraire, il devra entièrement acquitter à la faillite les droits sujets à restitution, et ne viendra qu’au marc le franc pour le paiement des droits qui lui sont dus.

Malgré ces considérations, on ne peut admettre la compensation, qui, suivant les paroles de Bigot- Préameneu, « étant dans l’ordre civil, est étrangère aux « impositions qui tiennent à l’ordre public. Rien ne « doit en arrêter le paiement : l'intérêt général exige « que l'Etat ne soit pas privé de ses revenus (1). »

La législation fiscale s'oppose doublement à l'emploi de la compensation légale. En effet, d’une part, le paiement des dépenses publiques exige un ordonnancement sur un crédit ouvert à cet effetet accompagné de pièces justificatives, et, d'autre part, la perception des impôls nécessite une déclaration et un paiement dont le contribuable, créancier de l'Etat, s’abstiendrait si les dettes se compensaient.

L’Administration est donc tenue de rembourser les droits indûment perçus, pourvu que la demande en soit faite avant l’accomplissement de la déchéance quinquennale.

« Les considérations qui ont fait introduire dans « Ja loi civile la prescriplion comme un moyen d’é- « teindre les obligations, empruntent, en ce qui re- « garde l'Etat, une bien grande force à l'intérêt social. « On comprend que l’équilibre entre les ressources et « les dépenses serait sans cesse compromis, que l’or- « dre dans la comptabilité et que la stabilité finan- «cière seraient impossibles à obtenir, si l’on n'avait

(1) Fenet. Recueil complet des travaux préparatoires du Code civil 1836, t. XIII, p. 90.

« un moyen de presser la liquidation de l’arriéré, lors- « qu'il est devenu considérable. Le principe de droit « public, qui permet d'imposer aux créanciers de l’E- « tat un délai pour présenter et soutenir leurs récla- « mations, se justifie donc par des raisons d'intérêt « général de l’ordre le plus élevé (1). »

La législation fiscale (2) décide que toutes les créances qui n'auront pu être liquidées, ordonnancées et payées dans un délai de cinq ans, à compter de l’ouverture de l’exercice auquel elles appartiennent, seront prescrites, à moins qu'il n’y ait le fait de l’Administration ou qu'un pourvoi ne soit formé devant le Conseil d'Etat. Le délai est fixé à dix années pour les créanciers qui habitent hors d'Europe.

Les dispositions de la loi du 29 janvier 1831 sont générales et s'appliquent à toutes les créances que les particuliers peuventavoir à faire valoir contre l'Etat, sans distinction de nature ou d’origine. Son but est de prévenir l'Etat contre des réclamations tardives, qui, se produisant inopinément, deviendraient une cause d’embarras financier. Ce motif existe à l'égard de toute espèce de créance, quelles qu’en soient la nature et l’origine.

Il n'y a pas à douter que la portée de la loi du 29 janvier 1831 s’étende à notre espèce; il est évident en effet que le mot créance s’applique à tout droit, à toute action ou réclamation qui peut constituer l'Etat débiteur envers un particulier, à quelque titre que ce soit.

Le Ministre des finances est seul compétent, à l’ex-

(4) M. Dufour. Traité général de droit administratif appliqué, 1843, t. II, n° 1377.

(4) L. 9 frimaire an VII. L. 28 février 1808. L. 15 janvier 1810. L. 95 mars 1817. L. 47 août 1822. L. 29 janvier 1831, art. 8, 9 et 10. Décret du 31 mai 1862 sur la comptabilité publique (art. 136 et 137).

clusion des tribunaux, pour prononcer la déchéance, sauf recours au Conseil d'Etat.

L'arrêt de déchéance peut être rendu, lors même qu’un tribunal serait saisi de la question de fond, mais non si une demande en restitution a été introduite avant l'expiration du délai de cinq ans.