CHAPITRE III

Pour toutes les personnes ou sociétés visées à l’article 10 des lois codifiées, l'imposition des bénéfices commerciaux est basée sur le bénéfice net, tel qu’il ressort de la comptabilité. La comptabilité d’un établissement est l’ensemble des documents, livres ou registres sur lesquels sont relatées les diverses opérations effectuées pour l'exploitation du commerce ou de l’industrie, documents susceptibles de fournir à la fin de périodes données le résultat de ces diverses opérations. Les documents comptables peuvent être tenus de deux façons différentes, soit en partie simple, soit en partie double (1).

Le premier mode de passation des écritures ne se rencontre que dans les entreprises de faible importance. Il est peu rigoureux et ne donne aucun renseignement précis sur la situation de la maison. Au point de vue fiscal, il est considéré comme suffisant, l’article 10 des lois codifiées spécifiant que le contribuable doit fournir à l’appui de sa déclaration « un résumé du compte de profits et pertes ou un état de ses bénéfices ».

Le second mode est le seul usité dans les maisons sérieuses et de quelque importance. Les comptabilités en partie double présentent, suivant les entreprises, une très grande diversité de comptes, et des modes très différents de passation des écritures. Ce sont ces comptabilités que les agents de l’administration des Contributions directes ont à vérifier. Cette vérification peut être faite de deux façons.

(1) Ainsi appelée parce qu’une même opération fait l’objet d’une inscription à deux comptes différents, au crédit de l’un et au débit de l’autre.

La première ne nécessite aucune connaissance comptable approfondie, elle est incomplète et partielle. Le contrôleur, après avoir jeté un coup d’œil sommaire sur le compte d'exploitation (1), examine surtout le compte de pertes et profits aux rubriques « Amortissements », « Intérêts », « Appointements », « Impôts », etc. Les dépenses personnelles, les impôts non commerciaux, les appointements et les intérêts patronaux, les excès d’amortissement sont réintégrés, et la vérification est achevée. Il n’est pas besoin d’être grand clerc en comptabilité pour faire de telles vérifications, mais elles ne sont productives qu’une seule fois, et le contribuable mis en défiance sur des points aussi évidents ne recommencera pas ses errements.

La seconde méthode est longue. Elle nécessite une connaissance sérieuse des principes comptables, et une certaine habitude dans le jeu des comptes. La vérification du compte d’exploitation fait presque toujours apparaître des irrégularités et des omissions dans les ventes, mais elle nécessite des recherches préalables, soit dans les gares, soit chez les clients. Elle représente un travail assez long, qui consiste à recouper, par exemple, le compte « Ventes » avec les comptes de caisse, de banque, de clients, à se faire représenter les relevés trimestriels des banques, etc. Il faut, de plus, examiner soigneusement les livres d’inventaires, les bases d'évaluation des stocks, suivre les augmentations de matériel et d'outillage, vérifier par épreuves les additions, les reports. Ce sont là œuvres d’assez longue haleine, le plus souvent hors de proportion avec le laps de temps dont chaque contrôleur peut disposer pour ses vérifications (2).

(1) Il se présente ordinairement de la façon suivante : au crédit les ventes de l’exercice comptable et le stock de la fin de l’exercice, au débit le stock au début de l'exercice, les achats, les frais de fabrication. La différence entre le débit et le crédit donne le bénéfice ou le déficit brut suivant que le premier est supérieur ou inférieur au second.

(2) En moyenne il y a dix à douze vérifications à effectuer chaque année par division de contrôle, et chacune d’elles nécessiterait, en tenant compte des jours de réception hebdomadaires, une semaine. Il est matériellement impossible à n'importe quel contrôleur de consacrer ce temps-là aux vérifications.

Mais ce n’est pas l’obstacle capital. Le plus gros écueil est souvent l’inexpérience du contrôleur. La comptabilité n’exige pas pour sa compréhension des intelligences spéciales, mais il faut pour la bien saisir avoir en quelque sorte le réflexe comptable. Lors de chaque vérification, le contrôleur a en face de lui non seulement le teneur de livres, mais encore un expert comptable. Pour pouvoir suivre aisément la discussion, le contrôleur devra s’assimiler très vite les particularités comptables de la maison, le jeu de certains comptes spéciaux, en sornme posséder à fond la technique et la pratique nécessaires. Or ce sont là des choses qui ne s’acquièrent qu’à la longue, et non pas seulement par l'étude d'ouvrages théoriques.

Très souvent le contrôleur n’osera pas poursuivre son analyse des comptabilités de crainte de s’égarer et de commettre des impairs.

Peut-on remédier à ce défaut par une instruction comptable plus approfondie donnée aux agents ? L’étendue des matières demandées aux examens professionnels des surnuméraires, qui, actuellement, embrassent l’enregistrement, les anciennes contributions directes, les impôts sur le revenu, le droit civil, le droit administratif, la procédure civile, le droit commercial, la comptabilité, ne permet pas d'approfondir ces dernières notions, qui font figures de parents pauvres.

Deux remèdes sont possibles. Ce sont : soit la création au sein de l’Aministration d’un corps de vérificateurs de comptabilités, semblables à ceux qui existaient en matière de contributions sur les bénéfices de guerre, soit l’utilisation d’experts-comptables agréés.

Cette dernière solution est de beaucoup la plus intéressante. Elle présente l’avantage de ne pas augmenter le nombre de fonctionnaires, de ne pas spécialiser outre mesure certains agents et de ne pas réduire le rôle du contrôleur à celui d’un simple auxiliaire uniquement chargé de tâches matérielles.

Cette solution a, de plus, le mérite de pouvoir être égale-

OP Re CU PU RU DER Cons + * Fr % F £

ment utilisée pour la défense des intérêts du public, actionnaires et rentiers.

Il y a actuellement une tentative de création d’un corps spécial de vérificateurs de comptabilités, composés de receveurs de l’Enregistrement et de contrôleurs des contributions indirectes, autrefois affectés au contrôle des bénéfices de guerre, et incorporés au cadre des contributions directes. Mais là encore les vérifications, quoique plus approfondies, ne peuvent porter sur un contrôle détaillé et minutieux de l’ensemble des écritures. L’écueil, que rencontrerait la généralisation de ce système, est que j’examen de n'importe quelle comptabilité de toute maison un peu importante ne peut être fait avec fruits que si chaque écriture est revue, les additions refaites, les reports collationnés, les factures pointées, les comptes de banque recoupés avec les relevés fournis par celles-ci... etc. C’est une œuvre que seul le comptable chargé de l’établissement du bilan peut mener à bien.

La création d’experts-comptables agréés, ou la réglementation de cette profession, n’est pas une proposition révolutionnaire. Plusieurs projets de réforme ont été déjà proposés (1), ils ont abouti à la solution la plus mauvaise d’ailleurs ; la création, par le décret du 22 mai 1927, du brevet d’expert-comptable reconnu par l'Etat, qui n’est que la sanction d’un examen.

En France, l'institution d’un corps d’experts comptables pourrait heureusement résoudre, d’une part la question des vérifications fiscales de comptabilités et de l’autre celle de la vérification des comptes des sociétés anonymes dans l’intérêt même des actionnaires (2). La loi du 24 juillet 1867 sur les sociétés anonymes a laissé à celles-ci le choix absolu de leurs commissaires des comptes. Ceux-ci sont chargés

(4) Voir dans la Revue politique el parlementaire du 10 février 1929 un article : « La protection de l’épargne et les expertscomptables », où sont analysées les principales propositions de loi.

(2) Sur toute cette question, nous nous sommes profondément inspiré d’une proposition de loi tendant à la réglementation des bilans et de la profession d’expert-comptable agréé déposée par M. Chastanet et plusieurs de ses collègues.

de vérifier la concordance entre les chiffres du bilan et les écritures sociales. Cette vérification est des plus illusoires, les commissaires n’ayant, la plupart du temps, ni l’indépendance vis-à-vis du conseil d’administration, ni la compé- . tence suffisantes. Leur exposé est inspiré directement du rapport des administrateurs. Les conséquences sont naturellement les suivantes (1) :

1° L’actionnaire n’est pas défendu. Exemple : Société déposant son bilan alors que le dernier rapport des administrateurs, présenté à peine plus de trois mois plus tôt, déclarait que le rapport des commissaires témoignait de la concordance de chiffres.

20 Les administrateurs peuvent se permettre les écritures les plus fantaisistes.

30 Beaucoup de bilans s'efforcent, non pas de présenter une situation brillante, mais de cacher les bénéfices réalisés. Nombreux sont les moyens employés à cet effet : amortissements exagérés, réserves faites avant inventaire, estimation trop faible des stocks et des créances, etc.

Les institutions anglaises sont sur ce point singulièrement intéressantes, elles ont rendu au Trésor britannique des services précieux. Aucun monopole de droit n’existe en Angleterre, aucun diplôme officiel ou brevet n’a été institué, il existe seulement un petit nombre de grandes associations de comptables reconnues d'utilité publique et dont les deux principales sont : « L’Institute of Chartered Accountants in England and ideales », et la « Society of Incorporated Accountants and auditors ».

Ces Chartered Accountants ont un véritable monopole de fait, c’est parmi eux que sont choisis les commissaires aux comptes des sociétés anonymes. Leur vérification est excessivement serrée, ils revoient toutes les écritures passées et examinent chaque document comptable. Les maisons de comptables n’acceptent que ceux ayant l’honorabilité et la compétence nécessaires ; elles leur interdisent de faire un acte commercial quelconque, et d’accepter une rému-

(1) J. off., Chambre, Documents, 1926, annexe 2668.

nération en dehors de leur salaire. M. Chastanet cite le cas d’une de ces maisons : « Price Waterhouse et Cie qui occupe « 700 à 800 comptables et qui est appelée en Amérique « pour remplir les fonctions de commissaires des comptes « des deux plus considérables entreprises métallurgiques « des Etats-Unis : la Corporation de l’Acier et la Compagnie « métallurgique de Bethléem. »

Au point de vue fiscal, les Chartered Accountants ont rendu de grands services.

« Les agents des Contributions directes, écrit M. Chas- «tanet, acceptent sans discussion les déclarations des en- «treprises soumises au contrôle comptable des principales «maisons du Chartered Accountants. Double avantage : «simplification du travail pour les agents du fisc et rende- « ment supérieur (les taxes sur les bénéfices de guerre ont «produit en Angleterre une somme proportionnellement « très supérieure au produit des taxes françaises). De plus, «le commerçant anglais ne craint pas l’inquisition des « employés des Contributions, s’il a pris la précaution de «faire vérifier ses livres par un comptable expert. En dehors « de leurs travaux professionnels, les Chartered Accountants «ont été utilisés par le gouvernement britannique pour «les tâches suivantes :

« Agents du ministère des munitions pour la détermina- « tion des bénéfices des 4.667 usines contrôlées par l'Etat, « conseillers pour la passation de tous les contrats de «guerre. »

Les Chartered Accountants apparaissent comme une institution propre à la mentalité et aux habitudes anglosaxonnes, et il serait sans doute vain de vouloir établir en France des institutions similaires modelées sur elle.

Un certain nombre de propositions ont été émises et plusieurs projets de loi ont été déposés. Ils tendent à quatre réformes possibles :

1° Institution d’un corps d’experts.

20 Création d'’offices d’experts analogues à ceux des notaires.

30 Délivrance d’un diplôme par le gouvernement.

40 Constitution d'associations libres reconnues d'utilité publique ou agréées par le ministère du Commerce (1).

Cette quatrième conception est la seule qui nous paraisse intéressante. Elle éviterait l’ingérence de l'Etat dans la profession, et elle contient les deux conditions nécessaires pour que le titre d’'expert-comptable soit une référence sérieuse pour le fisc : en premier lieu, sélection à la base et par conséquent garantie de compétence, en second lieu contrôle par les pairs, qui disposeraient de pouvoirs de répression contre ceux coupables de compromissions. La Compagnie des Experts-Comptables de Paris a d’ailleurs, à plusieurs reprises, réclamé l'organisation de leur profession sur des bases analogues. -

Après quelques années de fonctionnement, une fois que les experts auraient acquis l'autorité que les Chartered Accountants possèdent en Angleterre, il n’est pas douteux que les bilans contresignés par eux seraient acceptés comme exacts par les contrôleurs, dont le rôle en cette matière ne consisterait plus que dans les redressements portant sur des questions de principe.

Le gouvernement semble avoir choisi, entre les solutions possibles, une des plus mauvaises, en prévoyant l’intervention de l'Etat par la délivrance d'un diplôme. La garantie seule de la compétence n'est pas suffisante, elle doit être complétée par celles de l'honorabilité et d’une compréhension élevée des devoirs de la profession.

Le décret du 22 mai 1927 (2) n’a apporté aucun résultat appréciable, c’est une demi-mesure insuffisante. Il prévoit l'institution d’un brevet, d’expert-comptable dont l’obtention est subordonnée aux conditions suivantes. Il faut :

1° Subir avec succès un examen péliminaire ;

(1) J. off. Chambre, Documents, 1926, annexe 2268. La proposition de loi de M. Chastanet est basée sur cette dernière conception.

De même, une deuxième proposition de loi de M. Chastanet (des 5 et 10 décembre 1928) prévoit l'établissement de compagnies d’experts-comptables jouissant d’un monopole pour les fonctions de commissaires des comptes.

(2) Publié au J, off. du 2 juin 1927.

29 Accomplir un stage de cinq ans chez un expert-comptable reconnu par l'Etat ;

3° Subir avec succès un examen final.

Un arrêté ministériel du 25 mai 1927 a fixé les modalités d'application et les conditions dans lesquelles les examens et le stage seraient exigés.

Il existerait (1) actuellement 465 experts comptables brevetés et leur nombre serait triplé à la fin de 1929.

Au point de vue fiscal, le décret du 22 maï 1927 ne pourra offrir d'utilité que si nos experts-comptables brevetés peuvent acquérir la réputation de haute moralité professionnelle que les Chartered Accountants possèdent d’une manière indiscutée.

(1) Revue politique et parlementaire, 10 février 1929 (op. cit.).