IL. — Au point de vue du temps, d’abord, la circu

laire porte que la conversion en francs stabilisés

« n’aura lieu d’être effectuée... que pour les éléments acquis et les amortissements pratiqués antérieurement au 1* janvier 1926 ».

IT. — Au point de vue des espèces susceptibles de réévaluation, la circulaire porte que la convention prévue n’affectera pas les éléments reconstitués à l’aide d’indemnités pour dommages de guerre, lorsque le montant des indemnités, qui est déjà compris dans la base de l’amortissement, a atteint au moins le coefficient 4,92 par rapport au prix de revient d’avant-guerre des mêmes éléments. En outre, seront exclus des mesures indiquées les éléments qui ne donnent pas lieu à amortissement, tels que les terrains, les sols de construction et les éléments incorporels des fonds de commerce. Seront également exclues les installations que les sociétés concessionnaires doivent remettre à l’autorité concédante, à moins qu’elles n’aient à les renouveler en cours de concession.

D’autre part, l'Administration met au bénéfice des dispositions qui précèdent la condition que les entreprises fassent figurer à leur bilan les résultats de la réévaluation de leur actif immobilisé, et de leurs amortissements antérieurs. En outre, les dites entreprises doivent fournir au contrôleur des Contributions directes un relevé détaillé des éléments à amortir avec l'indication de l’époque d’achat, du prix de revient initial des amortissements déjà faits année par année. Il est enfin exigé que les amortissements calculés sur les nouvelles bases soient réellement

effectués et figurent aux comptes de profits et pertes tels qu’ils sont établis pour la fixation des droits des tiers des associés ou des actionnaires.

Nous avons vu que l’application des mesures cidessus analysées avait pour effet soit de manifester l’existence de reliquats non amortis, nécessitant un complément d’amortissement, soit de faire ressortir en écritures une plus-value comptable. L’accroissement de valeur apparente de l’élément réévalué faisant figure dans le bilan d’une plus-value, cette plus-value ne va-t-elle pas se traduire fiscalement par un accroissement correspondant du bénéfice imposable ?

En l’absence de dispositions législatives en cette matière, l’Zdministration résout la question en se référant aux principes qu’elle avait elle-même posés, antérieurement à la loi du 25 juin 1928, à l’égard des plus-values, principes qui peuvent se résumer dans les trois formules suivantes :

1° La plus-value simplement latente n’est pas imposable.

2° La plus-value réalisée en cours d’exploitation sur un des éléments isolés de l’actif s’incorpore au bénéfice d'ensemble. (Instruction du 31 janvier 1928, article 19.)

3° La plus-value réalisée lors de la cession partielle ou totale de l’entreprise est un accroissement de capital, et en conséquence, échappe à l’impôt.

Partant de ces principes, la circulaire du 25 janvier 1930 s’est efforcée de ne pas neutraliser, par une

imposition brutale des plus-values, les effets heureux de la réévaluation à l’égard de l’amortissement.

Elle envisage trois groupes de cas, qui correspondent : N

a) Aux plus-values constatées et non réalisées;

b) Aux plus-values réalisées en cours d’exploitation;

c) Aux plus-values réalisées en fin d'exploitation.

Chaque groupe comprend lui-même plusieurs hypothèses et, en définitive, les solutions sont au nombre de six :

A) Plus-values constatées et non réalisées. — À 1) Si la plus-value de réévaluation portée à l’actif du bilan est simplement balancée par l'inscription au passif d’une réserve d’égale somme, elle n’est pas imposable. Ce sera le cas, par exemple, d’une plusvalue provenant d’une exagération des amortissements déjà opérés.

À 2) Mais si la plus-value ainsi constatée fait l’objet d’une appropriation de la part de l’exploitant, par exemple, dans les sociétés par incorporation au capital social, sous forme d’émission d’actions nouvelles, ou de relèvement de la valeur commerciale des actions anciennes, cette plus-value entrera dans le bénéfice imposable de l’entreprise à la cédule des B. I. C. Toutefois, la taxation n’aura pas lieu quand

des clauses restrictives s’opposent à la cessibilité des actions ainsi créées.

B) Plus-values provenant d'une vente effectuée en cours d'exploitation. — B1) Supposons, en premier

lieu, que le montant de cette plus-value soit réinvesti dans l’entreprise au moyen de nouvelles immobilisations. Ce sera le cas, notamment, de la plus-value apparaissant à la suite d’une vente faite pendant l'exploitation, vente d'immeuble, de matériel, ou de tout autre élément qui avait figuré à l’actif immobilisé. La plus-value est constituée par l’excédent du prix de cette vente sur le prix de revient réévalué, diminué du total des amortissements eux-mêmes réévalués.

S'il y a égalité entre la plus-value et la somme réinvestie dans l’entreprise, c’est-à-dire consacrée à de nouvelles immobilisations, il n’y a pas lieu à imposition. S’il y a excédent de la plus-value, l’imposition portera sur cet excédent; si, au contraire, il y a excédent du réinvestissement, la différence en moins est regardée comme une charge déductible. Ce système s’appuie sur la théorie administrative que toute plus-value réalisée avant la fin de l’exploitation est impossible (153 ).

B1 bis) Supposons une plus-value de même nature que la précédente, maïs affectée provisoirement à un compte d’attente, au lieu d’être immédiatement remployée. Si le réinvestissement n’a pas lieu dans l’année, l'Administration permet d’affecter le prix de vente à un « compte d’attente revisable dans le délai de la prescription »; elle accepte de surseoir à l’imposition pendant le délai de reprise dont elle dispose, c’est-à-dire les six années suivant la clô-

(153) Instruction du 31 janvier 1928. Art. 76,

ture de l’exercice au cours duquel a eu lieu la vente : si le réinvestissement a lieu pendant cette période, la plus-value échappe à l'impôt.

B2) Faute de réinvestissement, le prix de vente demeure libre, et l'impôt atteint la plus-value. Celleci est alors calculée en comparant ce prix de vente au prix de revient diminué des amortissements. Mais alors, ni prix de revient, ni amortissement ne sont réévalués. S

B3) Si la vente a été précédée d’une incorporation de la plus-value au capital social, l’impôt est émis comme dans l’hypothèse A 2, c’est-à-dire compte tenu des modalités de cette incorporation.

C. — Plus-values réalisées par une vente en fin d'exploitation

Si la plus-value est réalisée par une vente en fin d'exploitation, la circulaire prévoit son exonératin. C’est l’application pure et simple de la théorie qui oppose le revenu imposable à la plus-value exceptionnelle d’actif qui échappe à toute taxation.

Ainsi qu’on le voit, l’ensemble du système est loin d’être clair et précis.

B. — Les provisions

Les provisions représentent, dans le système des mesures destinées à assurer la conservation du capital de l’entreprise, le stade intermédiaire entre les amortissements et les réserves.

Nous avons vu que les amortissements représentaient la contrepartie de déperditions de valeur uc-

tuelles, déjà subies, consommées et acquises. Ils réposdaient à cette idée : réparer,

Les réserves, elles, ont pour objet, soit de parer à des pertes futures et éventuelles, soit de créer des disponibilités : leur but est de prévoir.

Les provisions réalisent l’étape moyenne. Leur but est de remédier à des pertes qui ne sont pas encore certaines à une date envisagée, mais qui apparaissent déjà comme probables.

Les provisions trouvent leur raison d’être dans un fait qui est plus qu’une éventualité, maïs qui est moins qu’une certitude. Leur but est de pourvoir.

Les provisions sont ainsi des postes comptables qui, d’une part, se rapprochent beaucoup de ceux constatant l’existence d’une créance, et qui, de l’autre, se rapprochent non moins de ceux qui ont incontestablement le caractère de réserves. Toute la question est de savoir à quel groupe les rattacher : si c’est au premier, elles seront une charge d’exploitation, si c’est au second, elles seront un bénéfice imposable.

En matière de contribution extraordinaire sur les bénéfices de guerre, la jurisprudence, à défaut de texte légal, établit, en matière de provisions constituées en vue d’une affectation particulière (risque ou perte déterminée) la règle de discrimination suivante :

a) S’agit-il par la provision qui a été constituée de remédier à un risque éventuel, à une perte hypothétique, la déduction doit être refusée, un pareil prélèvement ne modifiant pas plus la nature des béné-

fices que la constitution de réserves facultatives ou statutaires.

Il a été jugé ainsi que devaient être réintégrées dans les bénéfices les provisions destinées à parer à des travaux de réparations ultérieures (154), à la perte éventuelle d’un navire (155), à la hausse du prix du matériel à renouveler (156), à la fluctuation du cours des marchandises (157), à des allocations ou gratifications à distribuer non obligatoirement aux employés (158), etc...

b) Si, au contraire, la provision a été constituée pour faire face à un risque certain et actuel, à une perte effective, les Tribunaux administratifs estiment que la déduction est possible, puisqu'il s’agit non plus d’un emploi de bénéfices, mais de l’utilisation de bénéfices à reconstituer l’actif déprécié ou réduit de l’entreprise.

Il fut ainsi admis que pouvaient être retranchées des provisions pour créances litigieuses ou d’un iecouvrement douteux (159), à condition qu’elles fussent mesurées par la dépréciation des dites créances; des provisions pour travaux de recherches

(154) Commission Supérieure des Bénéfices de guerre, 7 septembre et 5 octobre 1917.

(155) Commission Supérieure des Bénéfices de guerre, 8 octobre 1920.

(156) Commission Supérieure des Bénéfices de guerre, 27 septembre 1918.

(157) Commissoin Supérieure des Bénéfices de guerre, 23 novemvre 1917, 26 juillet 1918, 31 juillet 1919,

(158) Commission Supérieure des Bénéfices de guerre, 11 mai

(159) Commission Supérieure des Bénéfices de guerre, 28 décembre, 1917, 27 septembre 1918, 23 février 1918.

destinées à maintenir la capacité normale de l’entreprise (160), des provisions pour parer à la perte d’un matériel dont les travaux de réfection n’avaient pas été faits en temps opportun (161), des provisions affectées à des versements obligatoires au profit du personnel de l’entreprise (162), des provisions à titre de garantie contre les risques d’incendie de l’entreprise dans la mesure où elles correspondaient aux primes qu’eût réclamées une compagnie d’assurances.

En matière d'impôt sur les B. I. C., l'Administration a toujours admis que les provisions pouvaient être légitimement considérées comme des charges déductibles : l’Instruction du 30 mars 1918 porte, en effet, que « en prévision d’une perte que rien n’autorise à considérer comme certaine et susceptible de motiver un amortissement, mais que des événements en cours suffisent pourtant à faire tenir pour probable, une fraction corespondante du bénéfice accusé par les résultats d’un exercice peut, à raison de son caractère conditionnel et aléatoire, être isolée à titre de provision. »

Et l’Instruction pose la règle suivante qui fixe, au regard de l'impôt cédulaire sur les B. I. C., la situation de ce prélèvement.

« Etant entendu que les provisions de l'spèce n’ont pas trait à des pertes seulement éventuelles, auquel cas elles ne seraient que des réserves dégui-

(160) Commission Supér. des Bénéfices de guerre, 28 juin 1918.

(161) Commission Supér. des Bénéfices de guerre, 17 nov. 1917. (162) Commission Supér, des Bénéfices de guerre, 28 juin 1918.

sées, et pourvu que leur objet soit nettement précisé, il y a lieu d'admettre qu’elles peuvent ne pas figurer dans le montant du bénéfice imposable de l’exercice. Elles rentreront d’ailleurs dans celui d’un exercice ultérieur, si la perte en prévision de laquelle elles ont, été constituées ne s’est pas produite. »

Nous allons tenter de dégager les contours de la notion de provision tels que l'Administration et la jurisprudence les ont modelés. |

De l’Instruction de 1918, il ressort que la condition principale et nécessaire pour qu’une somme isolée du bénéfice, sous le nom de provision, puisse être considérée comme une charge déductible est que cette somme ait pour but de parer à un risque probable.

Il conviendra donc de distinguer les provisions pour pertes probables, déductibles, des sommes isolées du bénéfice et qualifiées de provisions pour pertes éventuelles qui doivent être réintégrées dans le bénéfice imposable.

En fait, si la discrimination entre les réserves et les provisions est délicate, au point de vue fiscal, la discrimination entre les provisions qui sont déductibles et celles qui sont à réintégrer dans le bénéfice imposable est encore plus malaisée; les solutions administratives et les décisions des tribunaux se ressentent de cette difficulté; des sommes isolées du bénéfice pour parer à la fluctuation du cours des marchandises pourront être considérées comme non déductibles parce qu’elles constituent une réserve, alors que d’autres ayant le même objet seront réputées déductibles comme constituant une provision

Le Conseil d'Etat a affirmé à maintes reprises dans ses arrêts, à la suite des Instructions du 30 mars 1918 et du 31 janvier 1928 la nécessité de la condition de probabilité du risque auquel il y a lieu de faire face.

Il a jugé notamment que ne pouvait être considéré comme charge déductible la provision pour débiteurs douteux constituée en vue de parer à une perte non réalisée et purement éventuelle (163); dans un arrêt du 7 février 1930, la Haute Juridiction a estimé également que « la provision constituée pour faire face aux conséquences de la garantie instituée par l’article 1792 (164) du Code Civil correspondait « seulement à une dépense éventuelle et non à une perte effectivement subie au cours de l’année 1923; qu’elle ne saurait, dès lors, être regardée ni comme une charge, ni comme un amortissement pouvant être déduit du bénéfice net. »

Dans le même sens, le Conseil de Préfecture de la Seine a, par un arrêté du 26 décembre 1928, refusé d'admettre comme charge déductible une somme isolée des bénéfices à titre de provision pour perte au change, pour la raison que cette somme ne s’appliquait qu’à une « perte éventuelle », et qu’ « on ne saurait tenir pour acquise et déduire, en conséquence, des bénéfices d’une Société une perte qui ne pouvait être alors chiffrée, ni même établie autrement que

(163) C. E. 10 décembre 1926. Bullet. des Contrib. Directes, 1927 page 187,

(164) Il s’agit de la garantie due par les architectes et entrepreneurs en raison de perte d’édifice par vice de construction. Voir LEBON, 1930, p. 143.

par conjecture et qui aurait pu ne pas se réaliser ultérieurement (165). »

En second lieu, les provisions pour pertes probables doivent être précisées quant à leur objet (166); un compte de prévoyance constitué en vue de faire face à une charge future et non délimitée dans son étendue ne permettrait aucune déduction.

Les objets motivant la constitution d’une provision doivent, en troisième lieu, correspondre à des éléments figurant au bilan de l’entreprise. Le Conseil d'Etat a précisé à plusieurs reprises l'obligation d'existence de cette condition (167).

Enfin, le Conseil d'Etat a estimé que les provisions ne sont déductibles que lorsqu'elles sont destinées à faire face à des pertes ou à des dépréciations susceptibles de se produire au cours de l’exercice dont les bénéfices sont envisagés pour le calcul de l’impôt.

Il n’accepte de faire figurer parmi les charges d’une année déterminée que les dépenses résultant de créances nées au cours de celle-ci, et écarte toutes celles qui lui sont postérieures, même quand elles résultent d'engagements souscrits au cours de la dite année.

Cette solution est contenue dans un arrêt de principe du 4 août 1927, lequel refuse à un industriel le droit de constituer une provision pour parer à une perte que les conditions dans lesquelles il avait

(65) Voir dans le même sens C. E. 23 décembre 1932. Recueil Questions fiscales, 1933, p. 59.

(66) Voir dans ce sens C. E. 1° juillet 1932, Rec. Quest. fisc. 1932 "p.211. 2

(67) Voir C. E. 28 février 1930, B. D. 1930, p. 466.

souscrit un marché à livrer, jointes à la hausse des matières premières qu’il lui fallait acheter, rendaient inévitable (168).

Le Conseil d'Etat voit dans les sommes ainsi isolées des bénéfices lors de la clôture de l’exercice, des réserves destinées à être acquises définitivement au contribuable et non des provisions devant disparaître presque certainement dans un bref délai. C’est pourquoi il en refuse la déduction.

Cette manière de voir de la haute juridiction découle du principe de l’annualité de l’impôt et de la règle de l'indépendance des exercices qui s’oppose, pour l’établissement des cotisations, à toute compensation entre les pertes d’un exercice et les produits d’un autre.

Mais, la loi du 30 décembre 1928 instituant dans son article 3 le report déficitaire, il semblait que cette condition dût perdre tout intérêt et l’Administration des Contributions directes paraissait elle-même avoir conformé sa doctrine, en matière de provisions à la règle du report déficitaire, ainsi qu’en témoigne la Circulaire 2027 du 23 mars 1929 : « Etant donné que, par l'institution du report déficitaire, lit-on dans ce document, la loi établit désormais une liaison entre les résultats de plusieurs exercices successifs, l’évaluation des bénéfices imposables pourra être adaptée d’une facon plus étroite aux pratiques normales du commerce et de l’industrie. Certaines entreprises ont

(168) C. E. 4 août 1927, LeBon, p. 942, S. 1928, III, p. 28. — Même sens : C. E. 28 février 1932, B. D. 1930, p. 466. — C. E. 23 décembre 1932, Recueil Questions fiscales 1933, p. 59.

coutume d'isoler des bénéfices de chaque exercice une provision destinée au paiement de l'impôt qui frappera l’année suivante ces mêmes bénéfices. Il n’y aura pas d’inconvénient à accepter cette provision dont l’admission ne fait qu’avancer une déduction qui serait faite même dans le cas où l’exercice suivant serait déficitaire. »

Mais, dans ses dernières décisions, le Conseil d'Etat paraît moins ferme dans cette voie. Il semble admettre que la règle de l'indépendance des exercices commerciaux conserve toute sa portée quand on se trouve en présence d'exercices bénéficiaires, et qu’elle n’a fait que recevoir une exception en cas de déficit d’exploitation. « Les seules pertes dont l’article 4 de la loi du 31 juillet 1917 (169) admet la déduction, lisons-nous dans un arrêt du 28 février 1930, sont celles résultant d’une dépréciation ou d’une baisse de valeur des éléments figurant régulièrement à l’actif, qui se sont produites dans l’année même dont les résultats servent de base à l’établissement de l'impôt. »

En somme, le Conseil d'Etat continue à considérer les provisions pour risques susceptibles de se produire dans un exercice ultérieur comme des bénéfices à maintenir dans les bases imposables, comme des réserves de péréquation.

Pour nous résumer, nous dirons que la notion de provision, telle que l'Administration et la jurispru-

(169) C. E. 28 février 1930, B. D. 1930, p. 466. Même sens : C. E. 13 novembre 1931, Rec. des Quest. fisc., 1932, p. 27. — C. E. 23 décembre 1932, Rec. des Quest. fisc. 1933, p. 59.

dence l’ont édifiée, doit, pour constituer une charge déductible du bénéfice imposable à la cedule des B. I. C., être ainsi circonscrite :

a) D’une part, faire face à un risque probable, précis, et correspondant à des éléments figurant au bilan de l’entreprise;

b) Avoir pour but de parer à des pertes ou dépréciations susceptibles de se produire au cours de l’exercice dont les résultats sont envisagés pour le calcul de l’impôt.

$ 5. — LA DÉDUCTION DES INTÉRÊTS DES SOMMES INVESTIES PAR DES TIERS DANS L’EXPLOITATION

Les intérêts des capitaux prêtés par des tiers à l’entreprise sont déductibles, sous quelque forme qu’ils se présentent, qu’il s’agisse d’une dette chirographaire, contractée pour les besoins de l’entreprise, de la souscription d'obligations, de versements en comptes-courants, etc...

Mais le montant du remboursement de la dette n’est pas déductible.

En ce qui concerne les intérêts des capitaux appartenant en propre à un commerçant et engagés par lui dans son entreprise, ils doivent être considérés au point de vue fiscal comme un élément du bénéfice net de ladite entreprise, et compris, par suite, dans les bases de l'impôt sur les B.I.C. (170).

(170) Réponse du Ministre des Finances à la question écrite n° 6892 posée par M. René LereBvre, député, J. O., Ch. Doc. Parl, 16 février 1921,

Cette règle est le pendant de celle qui interdit de déduire du bénéfice imposable une somme représentative de la rémunération du travail de l’exploitant.

Une question délicate se pose dans l’hypothèse où des associés en nom collectif, par exemple, consentent à la société des prêts en dehors de leur apport social primitif.

Quelle sera la situation fiscale de ces apports pour l'établissement des bénéfices imposables à la cédule des BIC?

Il est admis, tout d’abord, que si les sommes prêtées n’atteignent qu’une faible importance par rapport au capital social, et demeurent à la disposition du dépolisant, qui peut les retirer à son gré, après un simple préavis, elles doivent être considérées comme dettes de l’entreprise, et l’intérêt de ces sommes ne doit pas entrer dans le bénéfice imposable de la société.

La Circulaire administrative du 25 juillet 1924 établit, d'autre part, des distinctions suivant que les versements en question constituent soit un prêt, soit un dépôt, ou qu’ils alimentent un véritable compte-courant, ou qu’ils représentent des apports supplémentaires.

1° Si les versements en compte-courant ont le caractère de prêts ou de dépôts, leurs intérêts supportent à ce titre l’impôt sur le revenu des capitaux mobiliers; dans ce cas, ils doivent être déduits du bénéfice brut de la société, pour l'évaluation de son bénéfice net, en vue de létablissement de l’impôt sur les B.I.C. (171).

(71) Voir réponse du Ministre des Finances à la question n° 2.865 posée par M. PaisAnT, député, le 10 février 1925.

2° Si les sommes déposées alimentent un véritable compte-rourant, « tel que ce contrat a été défini par la Cour de cassation, les intérêts des sommes que les membres d’une société en nom collectif ou en commandite simple déposent dans la caisse sociale, doivent être déduits du bénéfice brut de la société pour l'évaluation de son bénéfice » (172). Or, la Cour de cassation définissant le compte-courant (173), précise que ce contrat « suppose nécessairement une réciprocité de remises se traduisant en articles de crédit et de débit distincts, destinés à se balancer en un solde définitif à la clôture du compte ». En ce cas, on se trouve en présence d’une opération qui, par sa nature, ne constitue ni un prêt, ni un dépôt, et qui n’a pas non plus le caractère d’un supplément d’apport. Il s’agit d’une opération proprement commerciale, en sorte que les intérêts servis par la société aux sommes figurant au débit de son compte, revêtent le caractère d’une dépense commerciale, d’une charge d’exploitation; lorsque ces intérêt échoïent à la société ils sont passibles de l'impôt sur les B.I.C.

3° Si les sommes versées par les associés constituent en fait de véritables suppléments d’apports, en raison notamment de jeur importance relativement au fonds social et des conditions mises par les statuts à leur retrait, dans ce cas, les intérêts de ces sommes échappent à l'impôt sur le revenu des créances, dépôts et cautionnements et doivent être maintenus dans les

(172) Idem. | (173) Cour de cassation, Chambre civile, 3 décembre 1901.

bases de l'impôt sur les B.I.C., au même titre que les intérêts du capital social (174).

La loi du 30 décembre 1928, par son article 29, dispose que les intérêts des comptes-courants doivent être soumis à l’impôt sur le revenu des créances, dépôts et cautionnements; mais ce texte ne change rien en ce qui concerne les entreprises qui relèvent de l’impôt sur les B.I.C., car il est prévu que la disposition précédente ne joue pas dans le cas où ces intérêts figurent dans les recettes provenant de l’exercice d’une profession industrielle, commerciale, agricole ou d’une exploitation minière. Ces intérêts, lorsqu'ils échoient à la société, constituent comme par le passé un produit d’origine professionnelle passible de l’impôt sur les B.I.C.

L’Instruction du 31 janvier 1928 est venue d’autre part préciser sous quelles conditions un versement en compte-courant s’analyse en véritable supplément d’ap- ‘ports ‘1 « Les apports n'étant juridiquement constatés que par l’acte de société, précise-t-elle, le caractère de supplément d’apports ne peut être attribué aux versements en compte courant que dans des cas tout à fait ‘exceptionnels où il est nettement établi que les sommes versées ne restent pas à la disposition des associés et qu’elles sont engagées dans l’entreprise au même titre que le capital social. Il y a lieu à ce sujet de remarquer que les sommes déposées par des commanditaires ou par des membres de S.A.R.L. ne peuvent, en règle ‘générale, être considérées comme des suppléments d'apport puisque ces déposants ne sont, en tout état de

(174) Voir réponse du Ministre des Finances à M. PAISANT, question n° 2.865 du 10 février 1925.

cause, responsables qu’à concurrence de leur part dans le capital social ». ,

En somme, la question de la déduction des intérêts des sommes versées en compte-courant dans une entreprise est, par-dessus tout, une question de fait à apprécier, il conviendra de rechercher chaque fois si, « vu les circonstances de l’espèce, le crédit des comptes doit être considéré comme un capital engagé dans l'affaire à raison tant de son importance relative que des conditions restrictives auxquelles le retrait est soumis » (175).

SECTION III Appréciation de la matière imposable dans l’espace

La territorialité de l'impôt

Le principe de la territorialité de l’impôt sur les B.I.C. a été affirmé dans l'article 3 de la loi du 31 juillet 1917 qui précise que l'impôt frappe « l'exploitant pour l’ensemble de ses entreprises exploitées en France », mesure rationnelle qui a pour but d'éviter les cas de double imposition.

De ce principe, nous pouvons conclure que, lorsque la totalité de l’opération industrielle qui se traduit par un bénéfice, se déroule en France, elle y est imposable quelle que soit la nationalité, française ou étrangère de celui qui en bénéficie; au contraire, si la totalité de

(175) C. E. 22 juillet 1932. Rec. des Quest. fiscales, 1932, p. 211.

l'opération se déroule à l’étranger, elle échappe entièrement à l’impôt.

Ainsi, une maison de commerce française qui possède des succursales hors de France (Algérie, colonies, pays de protectorat, étranger) et qui alimente ces établissements par des achats effectués ou par des fabrications réalisées sur place, échappe incontestablement pour ces opérations à l’impôt sur les B. CRU TO)

Parallèlement, la société étrangère qui possède en France une maison revendant en France des produits qu’elle y a achetés ou fabriqués est, sans aucun doute imposable pour les bénéfices qu’elle réalise en conséquence de ces opérations.

La circonstance que létablissement considéré posséderait un siège administratif hors du territoire où les opérations se déroulent reste sans influence sur le principe de l’imposition, la solution est expressément admise par l’Instruction administrative du 31 janvier

Voilà pour ce cas simple. Maïs la situation devient plus embarrassante et donne lieu à de sérieuses difficultés lorsque l’objet de l'imposition est complexe, et se déroule partie en France, partie à l’étranger ou inversement. Ce sera le cas, notamment, d’une société française qui fabrique un produit en France et le revend hors de France; d’une société étrangère qui importe en France un produit acheté à l’étranger et le

(176) Voir en ce sens réponse du Ministre des Finances à la question posée par M. Diesorp-WEBEr, sénateur, le 27 février 1930, in Recueil juridique des Sociétés, 1930, p. 105,

revend avec bénéfice; d’une société étrangère qui établit en France un bureau d’achat.

La question se pose, dans cette hypothèse, de savoir quel est le critérium d’imposition.

C’est ce que nous nous proposons d'étudier en envisageant d’abord les solutions de l'Administration, et ensuite les tentatives qui ont été faites sur le terrain du droit international par voie de conventions d'Etat à Etat, pour éviter les cas de double-imposition, en réglant la situation fiscale des entreprises commerciales et industrielles étrangères.