LES SOLUTIONS DE L'ADMINISTRATION
Prenons en premier lieu le cas le plus simple.
Une société française, sans avoir d’établissement à l'étranger, réalise des bénéfices en conséquence d’opérations faites avec l’étranger; il est incontestable que, dans ce cas, il y a lieu à l’imposition, car le bénéfice a été réalisé sur le territoire français, et cette solution trouve son application aussi bien au cas où l'affaire a été réalisée par l’intermédiaire d’un simple représentant que lorsque la société est entrée directement en rapport avec le client étranger (117).
Supposons maintenant qu’une société française possède à l’étranger un établissement ayant le caractère d’une entreprise distincte ; l'établissement étranger achète pour un prix déterminé à la société française les produits dont la revente lui procure un bénéfice.
(177) En ce sens Comm. Szp. des Bén. de guerre, 4 juillet 1925 (R. I. 1883).
produits que la société française fabrique ou achète. Dans ce cas, c’est un établissement étranger qui va réaliser le profit. Il semblerait donc que l’opération doive échapper à l’impôt. Mais l'Administration n’applique pas rigoureusement cette règle. Elle admet bien qu’en principe le bénéfice réalisé par l’établissement étranger de la société française échappe à l’impôt, mais elle considère que la partie de l’opération qui s’est déroulée en France (achat ou fabrication) comporte un bénéfice taxable, dont il y a lieu de faire la ventilation pour l’imposition de la maison française (178).
Cette manière de voir a été affirmée dans de nombreuses réponses ministérielles; nous ne citerans que celle faite à M. Fleurv-Ravarin, le 27 janvier 1920, où il est dit que « seules les opérations entièrement effectuées par des établissements situés à l’étranger et ayant le caractère d'entreprises distinctes ne doivent pas entrer dans le décompte du chiffre d’affaires tenu pour l'assiette de l'impôt » (179).
D’après le même principe. il semble que les sociétés étrangères qui possèdent en France un établissement ou un atelier dans lequel elles fabriquent des produits vendus exclusivement à l'étranger, ne devraient pas être imposées, car le fait de la fabrication d’un produit n'implique pas l’existence d’un bénéfice. Néanmoins.
(78) Voir J. O. 22 juillet 1919, p. 7591, réponse à la question de M. GABoriT, député.
(179) Voir dans le même sens : Réponses à :
M. Macarez, député, J. O., Ch. Doc. Parl. 19 déc. 1923, p. 4292.
M. PEeyrouUx, député, J. O., Ch. Doc. Parl. 19 janv, 1922, n° 11.760.
M. ArTaUD, député, J. O., Ch. Doc. Parl., 30 mai 1922, n° 13.7
M. LAMOURENXx, député, J. O., Ch. Doc. Parl., 6 fév, 1923, n° 16:571.
l'Administration et la jurisprudence se prononcent dans le sens de l’imposition. Le Conseil d'Etat, dans un arrêt du 22 juillet 1921 rendu en matière de contribution sur les bénéfices de guerre, a jugé qu’une fabrique exploitée dans ces conditions constitue « une entreprise exploitée en France », et, par suite, est redevable de l’impôt à raison des bénéfices qu’elle est susceptible de procurer (180).
Une réponse du 5 mars 1930 (181) précise également que les profits réalisés par les usines d’une entreprise française sur les produits qu’elle fournit à ses maisons de vente étrangères doivent être compris dans les bases de l’impôt dont elle est redevable pour les exploitations sises en France.
En somme, les bénéfices réalisés par les établissements étrangers d’une société française ne sont pas imposables en principe quand ces établissements ont . une existence propre; par contre, les affaires faites par un simple représentant le sont toujours.
On devrait pouvoir en conclure, semble-t-il, qu’une entreprise étrangère qui fait en France des opérations n’y sera imposable qu’autant qu’elle possédera en France un établissement distinct. Mais l'Administrat ne se range pas à cette solution et, par esprit de fiscalité suspend l'application de ces principes et impose la société étrangère (182).
(180) Voir dans le même sens C. E. 25 juillet 1929, R. I. 2832.
(181) Réponse à la question posée par M. DoLrar, député, le 5 mars 1930, J. O., Ch. Doc. Parl., 23 avril 1930, p. 2204.
182) En ce sens, réponse à M. LECUYER, sénateur, 26 novembre 1928, J. O., Doc. Parl. Sénat, 13 février 1929, p. 120.
Le Conseil d'Etat a jugé qu’une compagnie de navigation maritime, possédant une agence dans un port français doit être imposée (183).
Le ministre des Finances a également précisé dans une réponse qu’une société étrangère qui entretient en France un représentant chargé de faire fabriquer et livrer en France des commandes reçues de lPétranger est imposable (184).
Un cas plus délicat est celui des bureaux d’achat établis en France par une société qui possède son siège à l’étranger.
Cette entreprise étrangère se fait expédier les marchandises achetées dans notre pays par son bureau d'achat. D’après les principes, il semblerait qu’une telle opération ne devrait pas être assujettie à l’impôt sur les B.IC., attendu qu’elle n’est pas productive de revenus.
La comptabilité tenue en France ne peut faire ressortir aucun bénéfice; c’est une comptabilité « dépenses ».
Cependant, l'Administration, dès l’origine, a prétendu taxer ces opérations. « Les entreprises possédant en France des maisons installées exclusivement en vue d'acheter des produits destinés à l’approvisionnement de leurs établissements de vente situés à l’étranger sont. dit le Ministre des Finances, dans une réponse à une question posée le 13 juia 1918, passibles de l'impôt sur les B.I.C. à raison des profits afférents à la partie de
(83) C. E. 4 juillet 1924, B.C.D. 1925, p. 169. (84) Réponse à M. Escupier, député, J. O0. Ch. Doc. Parl., 16 février 1930, p. 763.
leurs opérations exécutée en France. Ces profits correspondent aux bénéfices que réaliseraient les maisons d'achat si elles vendaient dans les conditions pratiquées par le commerce d’exportation, les marchandises dont elles assurent l’expédition ».
En somme, il semble que nous cotoyions ici un domaine voisin de l’arbitraire. On taxe le bureau d'achat sur le bénéfice qu’il n’a pas fait en réalité, mais qu’aurait pu faire une entreprise française de même nature. « Les profits du bureau d’achat correspondent aux bénéfices qu’il réaliserait s’il effectuait pour le compte de tiers les opérations que lui confie sa maison » (185). Doctrine justement critiquée par M. Bocquet en ces termes : « En vain objectera-t-on, dit cet auteur, que l’entreprise française concourt à la formation d’un bénéfice qui sera réalisé plus tard à l’étranger; nous répondons qu’en matière cédulaire, la réalisation d’un bénéfice à l’étranger est inopérante ».
En réalité, la solution admise par l’Administration la pour but de protéger le commerce français; elle est peut-être dictée par des considérations moins fiscales qu’économiques. La réponse du Ministre des Finances à M. Rognon, député, le dit sans ambages (186). Mais ce sont là des considérations extra-juridiques, que linterprète doit écarter, et dont la solution n’appartient qu’au législateur.
(185) Réponse du Ministre des Finances à M. FRANGÇOIS-ALBERT,
sénateur.
(186) J. O., Ch. Doc. Parl., 4 août 1923,
La jurisprudence, très généralement, s’est cependant prononcée dans le sens de l'Administration (187).
L'entreprise étrangère qui poss.ède un bureau d’achat étant considérée par la jurisprudence comme taxable pour les bénéfices qu’elle est censée réaliser en France, il semble que l’on devrait déduire des bénéfices imposable des entreprises françaises les bénéfices que celles-ci sont censées réaliser à l’étranger par le moyen des bureaux d’achat qu’elle y ont établis. Mais le Conseil d'Etat refuse d’assimiler les deux situations, ou du moins subordonne la possibilité de déduction des bénéfices réalisés à l’étranger par le bureau d’achat à certaines conditions, telles que « l’existence d’un établissement distinct », conditions qui lui paraissaient indifférentes lorsqu'il s’agissait de taxer du chef de son bureau d’achat en France un établissement étranger (188).
Ainsi qu’on le voit, le principe de la territorialité de l'impôt n’est pas appliqué avec une grande rigueur par l'Administration. Le « nationalisme fiscal » y apporte de nombreuses dérogations, qui aboutissent, en fait, à des doubles impositions, caractérisées par le fait qu’une même source de revenus se trouve taxée plusieurs fois dans des pays différents pour une seule et même période.
(87) C. E., 27 février 1929, R. I. 2590 en mat. de contrib. sur les bénéfiices de guerre. — C. E., 14 février 1930 et 21 février 1930, R, I. 2858. — Contra CG. de Préf. de la Seine 5 septembre 1928; “R."1. 2487.
(188) Voir C. E. 28 mars 1930, R. I. 2895.
Notons enfin que, récemment, la situation fiscale des entreprises à activité internationale a fait l’objet de l’attention du législateur, qui a pris à cet egard certaines dispositions, contenues dans l’article 76 de la loi de budget du 31 mai 1933.
Cet article a pour but de permettre la rectification des déclarations souscrites par des entreprises qui, se trouvant liées étroitement à des entreprises étrangères avec lesquelles elles sont en relations d’affaires, peuvent transférer une partie de leurs bénéfices à ces entreprises, notamment en majorant ou atténuant les prix des produits qu’elles leur achètent ou qu’elles leur vendent. La nouvelle disposition vise trois cas différents :
1° Entreprises françaises contrôlant des entreprises étrangères;
2° Entreprises françaises faisant partie d’un groupe qui contrôle les entreprises étrangères;
3° Entreprises françaises qui sont sous la dépendance d'entreprises étrangères.
Pour toutes ces entreprises, le texte légal permet de redresser les bénéfices déclarés, en vue de soumettre à l’impôt les profits qui auraient été transférés hors de France. Il porte qu’à défaut d’éléments précis pour opérer les redressements nécessaires, les bénéfices imposables pourraient être fixés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement.
$ 2. — La RÉGLEMENTATION PARTIELLE DE LA DOUBLE-IMPOSITION.
