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gros ou en détail plusieurs espèces de marchandises, divisés en comptoirs ou rayons dans lesquels de nombreux employés mettaient en vente des marchandises très diverses » (33). ;

Pour appuyer sa proposition, le rapporteur donnait les motifs suivants : « Les grands magasins sont aujourd’hui soumis à la patente dans des conditions particulières et suivant un tarif qui les astreint en fait à une contribution proportionnellement plus élevée que celle des commerces ordinaires. Or, la taxation de ces etablissements d’après les seules règles applicables aux revenus de la 4° catégorie les ferait bénéficier d’importants dégrèvements par rapport à leur impôt actuel. Cette conséquence a paru inadmissible, et c’est pour l’éviter que l’artible 83 bis prévoit, en ce qui concerne les grands magasins, une taxe additionnelle basée sur le chiffre des affaires. Cette taxe n’a d’autre objet que de maintenir purement et simplement la situation créée par la législation aujourd’hui en vigueur (34. »

Cette proposition fut combattue. On lui reprocha, sous le prétexte de vouloir rétablir l’équilibre dans la taxation entre les grands magasins et les petits magasins, de constituer une loi de police économique contre le monopole des magasins, de « handicaper » les grands magasins afin d'établir l'équilibre avec les petits en les frappant d’une surcharge de taxe.

Après un certain nombre de modifications, cette proposition est devenue l’article 14 de la loi du 31 juil-

(33) Manuel Dalloz des iripôts, Henry HELLy, n° 552. (34) Rapport de M. RexouLr, député, 13 juin 1907, J. O., p. 555.

let 1917 qui porte que : « Indépendamment de l’impôt sur les bénéfices des professions industrielles et commerciales, il est établi une taxe spéciale sur le chiffre d’affaires réalisées par les entreprises ayant pour objet principal la vente en détail de denrées ou marchandises lorsque ce chiffre d’affaires dépasse un million de francs, déduction faite du montant des exportations faites à l’étranger, en Algérie, aux colonies et pays de protectorat. »

Depuis 1917, nous constatons une évolution très nette de la taxe spéciale sur le chiffre d’affaires dans le sens suivant : Créée dans un but principalement économique et social afin de constituer un élément compensateur capable de défendre le petit et le moyen commerces contre le monopole de fait créé par les événements et l’évolution économique en faveur des grands magasins, la taxe spéciale sur le C. A. a dévié de son but primitif pour devenir un instrument de fiscalité, et cela à la faveur du texte imprécis du législateur de 1917.

L’intention du législateur, ainsi que nous l’avons vu plus haut, était de ne frapper que les entreprises qui, sous le régime de la patente, étaient assujetties à certaines surtaxes, c’est-à-dire les diverses catégories d’exploitations connues, au point de vue fiscal, sous le nom de grands magasins, et les entreprises à succursales multiples.

Ce point de vue est fréquemment exprimé dans les débats parlementaires. Dans le rapport de la Commission sénatoriale des Finances, il est dit que le but de la taxe spéciale sur le chiffre d’affaires est d’entraver

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« le développement démesuré du chiffre des ventes, fût-ce à perte, en vue de tuer la concurrence, et non pas de frapper les gros bénéfices dans une proportion plus forte que les moyens ». Selon M. Ribot, Ministre des Finances, il faut voir dans le projet en discussion une question sociale plus qu’une question fiscale, car il importe de ne pas laisser disparaître toute une classe de moyens et petits commerçants qui ont contribué à l'équilibre social du pays. »

Nous trouvons cette même idée exprimée dans le rapport de M. Raoul Péret devant la Commission du Budget de la Chambre (35), au cours de la discussion sur le montant du chiffre d’affaires à partir duquel la taxe sur le chiffre d’affaires serait exigible. Ce député, se faisant le porte-parole de l'Administration, s’exprima ainsi : « Il ne faut pas perdre de vue, dit l'Administration des Finances, ainsi qu’on l’a fait ressortir au cours de la discussion devant le Sénat, que la taxe projetée est d’ordre économique beaucoup plus que fiscal, qu’elle est destinée, non pas tant à proportionner Pimpôt à la charge des entreprises, ni à procurer des ressources au Trésor qu’à maintenir un certain équilibre entre le petit et le grand commerce de détail, et à créer, dans un intérêt général, un obstacle au développement excessif des grands magasins. Dans cet ordre d'idées, le chiffre d’affaires de 500.000 francs ne serait pas suffisant pour caractériser véritablement une grande entreprise, et de nombreuses maisons de commerce qui le réalisent ne sauraient être rangées

(35) Avis du 24 mai 1917 présenté par M. Raoul PERET, député, devant la Commission du Budget de la Chambre, J. O., Ch. p. 701.

dans la catégorie des exploitations dont l'extension menace l'existence du petit commerce. »

Telle était l'intention du législateur.

Toutefois, les termes du texte de l’article 14 qui faïl mention des « entreprises ayant pour objet principal la vente en détail de denrées ou marchandises », « lorsque ce chiffre dépasse un million de francs » pouvaient ‘permettre d’attribuer à la taxe spéciale une sphère d’action beaucoup plus large et d’attecindre d’autres entreprises de détail que les grands magasins et les établissements à succursales multiples.

En fait, un grand nombre d’entreprises moyennes sont frappées par cette taxe, puisqu'il leur suffit, pour être imposables, de réaliser un chiffre d'affaires de un million.

Aux termes de l’article 14, trois conditions sont nécessaires pour que la taxe spéciale sur le chiffre d’affaires soit exigible :

a) Il faut, en premier lieu, qu’il s’agisse de denrées ou marchandises;

b) Ensuite, les ventes doivent être faites au détail;

c) Enfin, le chiffre des ventes doit être supérieur à un million de francs.

a). — La première condition, exigeant qu’il s’agisse d’une entreprise vendant des « denrées ou marchandises », a donné lieu, au cours des débats parlementaires, à une polémique sur la portée de l’expression « denrées et marchandises » (36).

(36) J. O., Ch. Doc. Parl,, 19 juillet 1917, p. 1849.

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Il s’agissait notamment de savoir si les effets de commerce pouvaient être considérés comme tels, et si l’on pouvait raisonnablement dire que les établissements de crédit et de banque « vendent au détail des effets de commerce ». L’opinion générale fut que les termes de « denrées et marchandises » doivent être pris dans leur sens propre, habituel.

Aïnsi, dans cette interprétation stricte, ne devaient pas entrer les entreprises dont l’objet est la distribution du gaz d'éclairage ou d'électricité. De même, on ne pouvait pas imposer l’industrie hôtelière, car la location des chambres ne peut être considérée comme une vente au détail de denrées ou marchandises.

Maïs, peu à peu, le domaine de la taxe s’est élargi.

La loi du 13 juillet 1925, dans son article 83 a étendu la taxe spéciale sur le chiffre d’affaires aux établissements de banque et de crédit et aux entreprises d’assurances, de capitalisation et d’épargne. Cette disposition souleva un certain nombre d’observations au Sénat. On objecta notamment que les banques, les sociétés de crédit, etc. ne pouvaient pas être considérées comme des « grands magasins », et que, par suite, c'était outrepasser l’intention du législateur que de les assujettir à cette taxe. Mais ces arguments ne prévalurent point.

La tendance de l'Administration à s’affranchir de l'intention première du législateur s’affirme ensuite de plus en plus.

Dans un arrêt du 15 mars 1929, le Conseil d'Etat a reconnu le bien-fondé de l’assujettissement à la taxe spéciale pour un commerce de chevaux. N

Un arrêt du 8 juin 1928 a jugé, à l'égard de l’industrie hôtelière que, lorsque le chiffre d’affaires d’un hôtel-restaurant dépasse un million de francs et que la vente des boissons et des denrées y est d’un montant notablement supérieur à celui qui résulte de la location des chambres meublées, la vente des denrées et marchandises doit être considérée comme constituant l’objet principal de l’entreprise et entraîner l’exigibilité de la taxe.

De même, le Conseil d'Etat, dans un arrêt du 10 février 1928, a validé l’imposition d’une société exploitant une brasserie-café, la haute juridiction estimant que pour Papplication de la loi, aucune distinction ne devait être faite, suivant que les denrées vendues sont emportées au dehors, ou, au contraire, consommées sur place, ou suivant que les denrées ont subi certaines préparations avant d’être vendues aux consommateurs.

Nous sommes bien loin, dans ces dernières espèces des « grands magasins » visés par le législateur.

b). — La deuxième condition d’exigibilité de la taxe sur le chiffre d’affaires est que les marchandises soient vendues au détail.

L’Administration considère qu'à cet égard, ce qu’il faut envisager, c’est, non pas tant le nombre des ventes faites au détail, que leur importance par rapport au chiffre d’affaires total. Il faut que le montant des opérations au détail dépasse celui des ventes en gros.

c). — Enfin, le chiffre d’affaires doit dépasser un million de francs. Le chiffre d’affaires est constitué par le montant total des ventes effectivement et définitivement réalisées, conformément aux règles ordinaires