I. — Du bénéfice normal. Quels exercices faut-il envisager

IL. — Entreprise ayant moins de 3 ans d'existence au 1° août 1914.

IV. — Minimum légal du bénéfice normal et Jorfails possibles.

l. — Principe de lImposition.

Les articles 2 et 3 de la loi déterminent la façon de calculer le bénéfice imposable.

Le principe en est très simple : la base de la contribution est l'excédent du bénéfice net des années de guerre sur le bénéfice normal des années de paix, celui-ci étant constitué par la moyenne des produits nets réalisés au cours des trois exercices antérieurs au 1° août 1914.

Mais c'est dans l'interprétation de ces deux articles et

dans leur application, que sont soulevées la plupart des difficultés de la loi.

L'article 2 traite du bénéfice normal.

L'article 3 traite du bénéfice net.

Bénéfices supplémentaires el exceptionnels. —- Les bénéfices exceptionnels sont les bénéfices des assujetis des deux premières catégories. Leur bénéfi ce net tout entier, frais généraux déduits est imposable, réserve faite d'une somme de 5.000 francs. Cependant, dans le cas d’intermédiaires rétrocédant un contrat moyennant une remise, aucune déduction autre que celle de 5.000 francs n'est accordée. Il n’y a donc pas lieu detenir compte des frais qu'a pu entraîner cette opération (1)

Les bénéfices supplémentaires impliquent au contraire, un bénéfice normal qu'il s’agit de calculer ou d'évaluer, dans la comparaison des deux bénéfices, les mêmes éléments doivent se retrouver (déc. du 10 mars 1917) G'av. "47: 27 av. 17.

En cas de pluralité d'entreprises, le bénéfice total résulte des indications de chacun des bénéfices afférents à une exploitation. Un déficit d’exploitation dans l’une des entreprises doit être déduit du bénéfice total.

La Commission supérieure n’a pas voulu assimiler à un déficit d'exploitation les pertes provenant de la guerre et qui doivent être réparées par la loi sur Îles dommages de guerre, cette interprétation restrictive a été critiquée (2).

Enfin les opérations qui ne rentrent pas dans les actes

(1) Besson. É (2) Besson.

habituels de la profession, donnent lieu à des bénéfices exceptionnels et non supplémentaires (déc. 75, 88, 259, 204).

IL — Du bénéfice normal.

Le bénéfice normal n’est calcuté que lorsqu'il s'agit de bénéfices supplémentaires, faits par les patentés ou les exploitants de mines.

Le bénéfice normal c’est, nous l'avons vu, le produit net moyen des trois exercices antérieurs à la guerre.

Cette définition a eu la bonne fortune, étant née dans le projet de loi, de survivre à tous les débats. Elle n'a été contestée que par un seul député (1) qui demandait que la moyenne s'établit sur cinq ans. La difficulté de remonter trop loin en arrière dans l'examen des bilans, fit repousser cette suggestion.

Il est à remarquer que. dans la loi anglaise, le « bénélice de base » est la moyenne des résultats de deux années choisies par le contribuable dans les trois dernières années de paix (2).

En Italie, c'est la moyenne du revenu des dernières années de paix.

Prenons le cas d’une entreprise ayant plus de trois ans d'existence le 1% août 1914. Nous prenons les produits nets dans les inventaires des trois derniers exercices.

Mais quels exercices ? Grande discussion à ce sujet. Car si le mot exercice, au sens budgétaire ou administratif du

(1) M. Delahaye, séance du 16 février.

(2) Rapport Aimond.

motsignifie la période qui va du !* janvier au 1% janvier, dans la comptabilité commerciale, un exercice, c’est toute période de 365 jours, partant de n'importe quelle date.

Prenons un commerçant qui établit son bilan le 1° avril. Prendra-t-il dans ses bilans, les bénéfices des années 1913, 1912, 1911, ou bien présentera t-il ses bilans d'avril 14914 à avril 1913, d’avril 1913 à avril 1912, etc...?

La question n’était pas éclairée par les débats parlementaires, au cours desquels les orateurs (1) avaient employé indistinctement les mots année et exercice, fournissant des arguments aux deux opinions.

L'Administration des Contributions Directes (2) décida que les trois exercices à envisager étaient les trois années entières, consécutives, prenant fin à la date du dernier inventaire ou bilan qui a précédé le 1° août 1914.

£lle prit donc pour base les bilans de l’année 1915, 1912, 1911 et les sept premiers mois de l’année 1914 furent suivant l’expression d’un auteur « volatilisés » (3).

Comme les 5 derniers entraient en ligne de compte pour le calcul dn bénéfice net, ou dans le calcul du bénéfice normal d’une entreprise n'ayant pas 3 ans d'exercice au 4° août 1914, cette solution suscita des critiques véhémentes de M. Copper Royer qui trouve « cette doctrine contraire à toute équité et presque à tout bon sens ».

MM. Maguero et Houpin, expriment plus timidement la même opinion, mais M. Vaillant, distingué spécialiste de la science comptable n'est pas convaincu par l'argu-

(4) Notamment MM. Péret, Landry.

(2) Circul. du 8 déc. 1916.

(3) M. Copper-Royer.

mentation de M. Copper Royer et approuve l'administration « de ne pas faire entrer dans le calcul du bénéfice normal les sept douzièmes d’un exercice qui comporte des bénéfices supplémentaires parfois formidables. On pourrait lui répondre que la partie de l'exercice correspondante aux sept premiers mois pourraient être calculés au prorata du chiffre d’affaires.

La Commission supérieure a approuvé l'administration et a décidé que les produits nets à envisager sont ceux des trois exercices clos antérieurement au 4° août 1914 ct non les résultats des 36 mois ayant immédiatement précédé le 1° août 1914 (décision n° 41, 27 avril 1917, 143, 26 octobre 1917, etc).

Ün contribuable n'est pas fondé à demander qu'il soit tenu compte, pour la détermination du bénéfice normal des résultats d’un exercice clos au 31 août 1914, même si ses opérations commerciales avaient été presque complètement arrêtées pendant le mois d'août 1914 (22 juin 1917, décembre, n° 67), même si le premier des exercices n avait été qu'un exercice d'installation et d'études, n'ayant pu produire des résultats normaux (19 janvier 1918, n° 206).

La question est donc tranchée.

HI. — Entreprise ayant moins de 3 ans ou d’un an d'existence le fer Août 1914.

D'autres se posent, au cas où l'entreprise n'a pas eu 3 exercices clos antérieurement au 1° août 1914.

En ce cas, l’article 2 porte que le bénéfice normal est calculé d'après la moyenne des résultats pendant cette période.

Prenons le cas d’une entreprise ayant fonctionné à partir du 1°” octobre 1912. La moyenne s’établira sur 3 mois de 1912, 12 de 1913, 7 de 1914. Car, dans cette hypothèse où il n’y a pas eu 3 exercices clos, on ne se préoccupe pas d'exercices, mais des mois. Le calcul des bénéfices afférents à 1914 s'établit en prenant sept douzièmes des bénéfices de 1914.

Cette solution, proposée par M. Raoul Peret (1), préconisée par l'amendement Andrieu, acceptée à la Chambre par le Directeur général des Contributions directes (2) a reçu l’approbation après hésitation de MM. Maguero, Houpin et celle de M. Copper Royer et Combat. Par contre elle est repoussée par M. Vieillard qui estime qu'il ne peut y avoir de moyenne que s'il y a au moins deux exercices complets, faute desquels le contribuable serait contraint de choisir un des forfaits, 5.000 francs ou 8 °/, des capitaux engagés ou 30 fois le principal de la patente.

La Commission supérieure a décidé que les sept premiers mois de 1914 entraient de toute façon dans la moyenne des résultats (8 juin 1917, n° 94, 3 novembre 1917, n° 237, etc.) et que même si l'entreprise a commencé à fonctionner le 1° juin 1914, la moyenne est calculée d’après cette période de deux mois (7 juin 1917, n° 155). D’autres questions d’espèces ont été tranchées dans cet ordre d’idées dans les décisions du 20 juillet 1917, n° 110, du8 juin 1917, n° 166, 29 septembre 1917, n° 472. Les bénéfices des sept premiers mois de 1914 ne sont pas représentés par les 7/12° de l'exercice de 1914

(1) 2e rapport.

(2) Séance 17 fév. 1916.

A6 DEUXIÈME PARTIE. — CHAPITRE Ill

mais par une ventilation basée sur le chiffre d’affaires (décision n° 120),

Mais comment comparer le bénéfice normal avec le bénéfice net d’une période d'imposition, qui peut être supérieure à une année, comme la première, longue de 17 mois, ou inférieure à un an, comme le sera vraisemblablement la dernière.

Bien simplement, en majorant ou diminuant le bénéfice normal d'autant de douzièmes que l'année d’imposition sera de mois inférieure ou supérieure à un an.

De même, si, au cours d’une période d'imposition le contribuable cesse son commerce, son bénéfice net sera comparé à la fraction du bénéfice normal correspondante au même nombre de mois ou de semaines. Si le fonds de commerce est cédé pendant la période de 3 ans, précédant la guerre, l'administration pourrait, en droit strict, refuser à l’acheteur l’avantage de se prévaloir du bénéfice de son prédécesseur, pour déterminer le bénéfice normal de l’entreprise: C'est l'avis de MM. Maguero et Houpin. M. Vieillard estime que c'est une question d'espèces, et que si l'exploitant a seul changé sans que les moyens de l’entreprise (capital matériel etc.) se soient modifiés, il est de toute équité que l'exploitant puisse faire état de la moyenne des résultats obtenus par l'entreprise dont il est devenu propriétaire.

C'est, en effet, dans ce sens que M. le Ministre des Finances à répondu aux questions qui lui ont été posées ace sujet (n° A5 2987-00 du 27 1917 ; 18,620, J. O0. du 23 nov. 1917.)

La Commission supérieure a décidé qu'un contribuable particulier ou société, ayant pris possession en juillet 1914, d’un fonds de commerce dontil a continué l’ exploitation

: = LA à CALCUL DU BÉNÉFICE IMPOSABLE. LE BÉNÉFICE NORMAL 47

sans Interruption et dans les mêmes conditions que son prédécesseur est fondé à demander que son bénéfice normal soit établi d'après les résultats obtenus dans l'établissement par le prédécesseur (12 mai 191%-n012% 15 juin 1917, n° 90), même décision à l'égard d’une société qui. au cours de la période d'imposition, s’est substituée à un particulier dans l'exploitation de l'usine possédée par celui-ci (20 octobre 1917, n° 232).

C'est un des points sur lesquels l'Administration et la Commission supérieure ont montré un esprit libéral dans l'application de la loi. Il y a lieu de les en louer.

Enfin, s’il y a fusion de deux entreprises, la Commission supérieure admet que « le bénéfice normal d’une société qui à absorbé, en 1914, une autre entreprise ayant un but et un objet analogues aux siens, doitêtre calculé en tenant compte des bénéfices réalisés par l’une et par l’autre des entreprises, sans qu’il soit permis toutefois d’user, pour chaque entreprise, d’une méthode différente de calcul. » (26 oct. 17, n° 143).

Même si dans le calcul de son bénéfice normal, le contribuable a observé toutes ces règles, la Commission peut ne pas l’accepter, car la loi spécifie que le bénéfice normal ne peut en aucun cas, même si l’entreprise ne date que du 1° août 1914, être évalué à une somme inférieure :

Ni à 5.000 francs;

A8 DEUXIÈME PARTIE. — CHAPITRE If

Ni à 8 0/0 des capitaux réellement engagés par lui et rémunérés dans ses entreprises, tels qu'ils résultent d'actes, de livres de commerce régulièrement tenus ou d’autres preuves certaines (1).

Enfin s'il ne veut pas ou ne peut pas indiquer son bénéfice normal, il peut prendre l'un des trois forfaits de l’article 4. 5.000 francs ou 8 0/0 du capital, ou 30 fois le principal de la patente. Ce forfait sera présumé représenter le bénéfice normal d'avant guerre. Le produit net de chaque exercice antérieur à la guerre, se calcule suivant les règles posées par la loi pour le calcul du bénéfice net.

Il a pu changer de profession au moment de la guerre, en exercer deux au lieu d’une, ou une au lieu de deux.

Questions que la Commission supérieure tranche suivant les espèces.

Il n’y a pas lieu de comprendre dans l'évaluation du bénéfice normal les résultats afférents à une profession entièrement distincte de celle que le contribuable a exercée pendant la période d'imposition (26 fév, 1917, n° 6). Il s'agissait d’un marchand de dentelles devenu marchand de café.

Si les professions étaient connexes la Commission supérieure tient compte des bénéfices résultant des deux professions (11 mai 1917, n° 132).

Peut-on majorer un produit net qu'un évènement spécial a diminué d'une façon accidentelle et anormale?

(1) Le taux de l'intérèt légal en matière de bénéfice supplémentaire a été élevé de 6 à 8 0/0 par l’art. 6 de la loi du 31 déc. 4917.

La Commission supérieure refuse toute majoration, même en cas de grève (7 sept. 1917, n° 136) et a plus forte raison, sous le prétexte que l’imiminence de la guerre à pu faire baisser le bénéfice de l’exercice 1913 (20 juillet 1917 n° 410.

[Il n’y a pas lieu, pour le calcul du bénéfice normal de déduire les sommes affectées à la réserve légale, au cours des trois exercices antérieurs au 1% août 1914, lorsqu'aucun prélèvement de même nature n’a été effectué sur les bénéfices de la période d'imposition, en raison de ce que la réserve légale avait atteint au 31 juillet 1914, le dixième du capital social (24 nov. 16, n° 241).

Que se passe-t-il si pendant les années de paix l’entreprise n'a pas fait de bénéfice? Eh bien, la loi n'accepte pas cette éventualité et admet que le bénéfice normal est dans ce cas, soit de 5.000 francs, soit de 30 fois le principal de la patente, soit de 8 0/0 des capitaux engagés, au choix des contribuables.

Cette solution est très favorable aux intérêts du commerçant et serait en droit très illogique. Mais on n’a pas voulu accabler un commerçant dont les affaires étaient mauvaises avant la gucrre, et qui, depuis, les a améliorées. On n’a pas voulu le mettre en moins bonne posture que l'entrepreneur nouveau, qui, installé depuis la guerre, à le droit de choisir l’un des forfaits pour représenter son bénéfice normal.

S'il n’est pas flatteur pour les patentés que la productivité moÿenne de leur intelligence ait été évaluée à 5.000 francs par an, ils peuvent se dire, pour se consoler, qu'on les croit incapables d’avoir fait de mauvaises affaires.

Sur les trois exercices, un seul peut être déficitaire : la

50 DEUXIÈME PARTIE. — CHAPITRE ait

Commission supérieure décide qu'en ce cas, la moyenne des produits nets réalisés au cours des trois exercices de comparaison ne doit être établie que sur des produits positifs sans que les résultats déficitaires d’un exercice puissent venir en déduction des bénéfices des exercices antérieurs ou subséquents (4 avril 1947;:-n° 755; 25 mai 1917, n° 143).

On ne peut établir de moyenne entre une année bénéficiaire et une année déficitaire (décision n° 113), on ne peut attribuer à l’année déficitaire un bénéfice fictif, calculé par l'un des forfaits (réponse du Ministre des Finances, 14569).

Mais il va sans dire que le contribuable peut renoncer à évaluer son bénéfice normal d’après la moyenne des produits nets, et adopter pour l'ensemble des trois

années l’un des forfaits légaux.

CHALITRE IV

POSSIBLES EL. — Du choix du procédé d'évaluation.

IT — Ze forfait de 5.000 franes.