IV. — Forfait établi d’après le capital

L'évaluation du forfait d'après les 6, puis les 8 °/, du

capital réellementengagé et rémunéré a provoqué de nombreuses difficultés, non pas qu'une question de principe,

comme la précédente se soit élevée, mais parce que dans la pratique l'appréciation du capital soulève de nombreuses difficultés, le contribuable ayant intérêt à grossir, l'Administration à diminuer le montant du capital.

Que doit-on entendre par capital réellement engagé et rémunéré? Ce sont les sommes et biens que l’assujetti, société ou personne, a placés dans l’entreprise, au cours de la période d'imposition (1), sommes et biens appartenant en propre (2) à l’assujetti, si c'est une personne, ou constituant l'actif social, si c'est une Société. Telle est la thèse de la Commission supérieure.

Les questions qui se sont le plus fréquemment posées sont celles des réserves, des capitaux empruntés, des amor- : tissements des comptes courants, etc...

Réserves. — Si une Société ou un particulier ont constitué des réserves, viennent-elles en augmentation du capital ?

La plupart des auteurs (Lecouturier, Houpin et Maguro, Copper Royer, Besson) sont de cet avis. M. Viellard estime que les réserves, n'étant pas rémunérées, ne peuvent être comprises dans le capital réellement engagé et rémunéré. Il le regrette car, dit-il, les réserves permanentes constituent une augmentation de l'actif social.

La Commission supérieure a statué que les réserves constituent des ressources nouvelles qui viennent en augmentation du capital originellement engagé (20 juillet 1917,

(1) Voir répouse 1.478. J. O. 15.617. Ce sont les capitaux engagés lors de la période d'imposition et non les capitaux de 1911-12-13.

Voir aussi décisions nos 144 et 163.

(2) Un auteur, M. Chalon, professe l’opinion contraire,

Capitaux empruntés. — Les capitaux empruntés à des tiers ne sauraient être considérés comme engagés dans l’entreprise (10 mai 1917, n° 19: 8 juin 1917, n° 64; 23 mars 1917, n° 134) même s'ils sont empruntés à des membres de la famille (1° juin 1917, n° 162).

Cette solution défendue par M. Raoul Péret (1), admise par l'Administration (Circulaire du 8 déc.), est approuvée par MM. Houpin et Maguero. et Copper Royer. M. Lecouturier est d’un avis contraire, et M. Viellard fait la distinction entre les capitaux prêtés suivant qu'ils figurent sur les livres au nom des prêteurs ou au nom du contribuable, les premiers seuls étant exceptés du capital social. M. Besson estime que dans certains cas un prêteur peut être considéré presque comme un associé.

Amortissements. — Les amortissements ayant pour but de reconstituer le capital entamé par la dépréciation de certains éléments de l'actif, ne peuvent être regardés comme des capitaux nouvellement engagés en addition du capital primitif (12 déc. 1917, n° 242).

Cette solution doit être approuvée puisque l’amortissement nest autre chose que la constatation de la moins value de l'actif immobilisé par rapport au chiffre pour lequel il a été passé au dernier bilan.

Compte courant. — I y a lieu d'établir une distinction, selon qu'il s'agit d'une société ou d'un particulier.

Sociélé. — Ne sont pas considérés comme capitaux engagés les comptes courants, rémunérés par des intérêts fixés dont le paiement a le caractère d'une charge de l’entreprise et lorsque, d’ailleurs, ces capitaux peuvent être

(1) {er rapport.

EVALUATION DU BÉNÉFICE NOUMAL. : FORFAÎTS POSSIBLES 63

retirés à toute époque, sans qu'il soit nécessaire d’obtenir le consentement des autres associés moyennant un simple préavis de quelques mois (dix mois dans l'espèce, déc. n° 64, 109, 340).

Ont, au contraire, le caractère de capitaux engagés, les fonds déposés en compte courant, qui ne peuvent être retirés qu'avec le consentement des co-associés (n° 85,184) ou lorsque en égard à leur importance et aux conditions mises par les statuts à leur retrait, ils ne peuvent être considérés comme des fonds libres (n° 181).

Personne. — Mais la question se complique, quand il s’agit d'un industriel, maître de sa caisse, de ses capitaux ? M. Catalogne, sénateur, a par exemple demandé comment il fallait considérer les bénéfices courants, non encore dégagés de l’entreprise, dès leur réalisation effec- FTEVE,

Le Ministre a répondu « que l'on ne saurait considérer comme engagés dans une entreprise, ni les bénéfices réalisés au cours de l’exercice et non encore liquidés, ni ceux qui, bien queliquidés ont été laissés provisoirement dans l’entreprise s’ils sont restés en fait à la disposition de l'intéressé et s'il ne dépend que de sa volonté d’en percevoir le montant ».

Au fond, la distinction est subtile, et la plus large facilité d'appréciation est laissée aux Commissions, et à la bonne foi des contribuables.

Il y a lieu de comprendre dans le capital engagé les bénéfices annuels restant affectés à l'exploitation, ces bénéfices constituant une augmentation de la mise de fonds personnelle du commerçant, incorporée, par suite, à son capital (déc., n° 134).

Immeubles. — Le capital représenté par la maison d'habitation d’un contribuable, qui, en fait ne l'utilise que pour son habitation et non pour son industrie, ne fait pas partie du capital de l’entreprise (déc., n° 31) pas plus que des valeurs de son portefeuille personnel,

Apports des Associés. — Les apports des associés font évidemment partie du capital. À une question posée, le Ministre a répondu que les intérêts des apports des associés constituent une part du produit net de l’entreprise, et entraient en ligne de compte, aussi bien pour l’évaluation du bénéfice normal, que pour la détermination du bénéfice réalisé au cours de la période d'imposition (J.-0. 15-6-17, n° 1.479 et J. 0. 27-917, n° 17:434.

Par capitaux engagés, il faut entendre non seulement le capital initial ou la première mise de fonds, mais tous les capitaux appartenant en propre aux exploitants, et effectivement engagés, par conséquent l'administration n'accepte pas d'évaluer le forfait d'après l'actif du bilan (réponse du ministre) et la commission supérieure a approuvé cette manière de voir (déc. N° 173).

Le cas peut se présenter pour les sociétés minières où en général le capital normal est inférieur aux capitaux réels, ou pour une société dont l'actif social a acquis une plus-value dont il n'est pas tenu compte au bilan, ou lorsqu'il a été fait des amortissements exagérés, véritables réserves occultes.

Les commissions auront donc un large pouvoir d’appréciation pour faire évaluer l'actif réel. Les assujettis auront intérêt à justifier du reste que le capital réel est supérieur au Capital normal, s'ils adoptent ce forfait.

La Chambre avait voté au moment de la discussion de

la loi sur les crédits provisoires de 1918, la disposition suivante :

« Ne sont pas considérées comme capital engagé, pour le calcul forfaitaire du bénéfice normal, les réserves créées pendant la guerre sur la part de bénéfices restant à la société après le calcul de l'impôt etqui ne seraient pas employées effectivement au fonctionnement et au développement de l’entreprise alors que cette entreprise fonctionne dans les mêmes limites qu'avant la constitution de ces réserves»

« N'est pas considéré comme capital engagé pour le calcul de l'impôt, le montant d'actions ou obligations attribuées sans souscriptions, versements ou prêts réels. Si le fonds social ou le capital actions, versements d’une société, s’est accru pendant les exercices de guerre, et si le contribuable évalue le bénéfice normal à une somme égale à 6 0/9 des capitaux engagés, il est ajouté à cette évaluation pour le calcul forfaitaire du bénéfice normal correspondant à la période antérieure à cette augmentation, une somme correspondant à 6 0/9 du capital réellement encaissé par la société par suite des versements ou apports nouveaux.

C’est un rapport de M. Auriol, au nom de la Commission de législation fiscale, qui avait déterminé le vote de ces dispositions.

M. Auriol signalait que plusieurs sociétés, parmi celles qui faisaient les plus gros bénéfices, fraudaient le trésor en consacrant les réserves constituées sur les bénéfices, à l'émission d’actions gratuites qui, augmentant le capital social fictivement, majoraient l'évaluation du bénéfice normal. M. Maguero critique longuement ces dispositions dans sa revue (n° 7, % année) pour des rai-

66 DEUXIÈME PARTIE. — CHAPITRE iV

sons de droit et une raison de fait: c’est que l'opération en question, si elle est défavorable à l'impôt des bénéfices de guerre pendant quelques années, donne lieu à la perception de la taxe 5 0/0 sur la valeur immobilière indéfiniment.

Ces dispositions ont été repoussées au Sénat qui s’est refusé à continuer à voter des interprétations de la loi.

Dans le cas d'actions non libérées, la portion libérée doit seule entrer en ligne de compte pour le calcul du

forfait.

Justification des capitaux engagés. — C'est à l'assujetti à la fournir : le montant des capitaux engagés doit résulter d’actes, de livres de commerce régulièrement tenus ou d’autre preuves certaines (déc. n° 168).

Remarquons en passant que, d’après M. Copper Royer nombre de livres de commerce ne sont pas régulièrement tenus, n'étant ni cotés, ni paraphés, les Tribunaux de commerce ayant laissé tomber en désuétude cette obligation du Code de commerce. M. Viellard confirme que 20 commerçants sur 1.000 ont des livres régulièrement tenus à ce point de vue là. M. Chalon croit qu'il sera impossible aux Commissions d'exiger l’accomplissement de cette obligation légale.

En fait, c’estune des fissures par lesquelles les fraudes pourraient déjouer la loi, car les fonctionnaires composant les Commissions ne sont pas en général des spécialistes de comptabilité.

Le capital engagé ne peut être déduit des seules indications portées aux polices d'assurance (déc. n°137et235).

A défaut de livres de commerce et par analogie avec la décision qui a été prise en ce qui concerne la preuve à

fournir en matière d'impôt général sur le revenu (1), les autres preuves certaines peuvent être des actes notariés ou même des actes sous seing privé.

Dans le cas où le capital est réparti en France et hors de France, il faut ventiler le capital français proportionnellement au chiffre d’affaires, ou au produit net, ou au produit brut.

Nous avons vu que d’après la Commission supérieure et l'Administration, les capitaux dont on tient compte sont toujours ceux de la période d'imposition. MM. Maguero et Houpin combattent cette thèse longuement et expliquent comment à leur avis, si le capital engagé n’est pas le même dans la période antérieure à la guerre et dans la période postérieure, c’est toujours sur le capital le plus élevé que doit être calculée l'imposition, dans l’intérêt de l’assujetti. On pourrait, il me semble, reprendre l’argument de M. Aimond relatif aux patentes et dire avec la même logique, que, puisque le bénéfice normal est constitué par la moyenne des produits nets réalisés au cours des trois exercices antérieurs à la guerre, le capital qui doit servir à établir le forfait ne peut être logiquement que celui de la période, à laquelle le forfait doit correspondre.

La Commission supérieure a décidé que la moyenne des trois exercices antérieurs à la guerre n’est pas influencée par l’augmentation du capital survenu avant la guerre (11 mai-25 juin 1917). Dans le cas où le capital aurait augmenté pendant la période d'imposition, il paraît juste d'admettre que le forfait basé sur le capital tiendra compte des deux capitaux, proportionnellement à leur

(11 J. O 3 mai 1916, 23.815.

durée pendant la période d'imposition. Mais si le bénéfice normal a été calculé par les bilans d’avant-guerre, l’augmentation du capital survenu depuis est sans influence. Mêmes solutions si le capital était réduit au lieu d’être augmenté

Telles sont les principales questions que peuvent soulever le calcul ou l’évaluation du bénéfice normal.