II. — Déficit d'Exploitatlon

Nous avons vu que :

1° Le bénéfice de la période d'imposition est constitué par la totalisation des produits nets des divers établissements exploités en France par le contribuable.

2 Les bénéfices des exploitations à l'étranger ne sont pas imposables,

3° Les Sociétés coopératives de consommation ne sont assujetties à la loi que dans la mesure où elles vendent à des clients non coopératcurs.

4 Les entreprises agricoles ne sont pas taxées. Les Sociétés ayant pour objet une exploitation agricole peuvent l'être (décisions 194-321-92).

Mais quels sont les pertes ou déficits qui doivent être déduits des bénéfices d’un contribuable, particulièrement d’une Société ? La déclaration doit-elle porter sur l’ensemble des bénéfices ordinaires ou extraordinaires, réalisés par la société ou seulement sur les bénéfices relatifs à son exploetation commerciale ou industrielle ?

La Commission supérieure n’admet que les déficits d'exploitation, survenus dans l’entreprise qui provoque l'imposition (dac. 204).

Dans le même ordre d'idées elle n’accepte pas de compensation entre les bénéfices exccptionnels réalisés par un contribuable et les pertes subies du fait de l'interruption de sa profession habituelle (décision n° 138, n° 239). pas plus qu'entre les bénéfices réalisés dans une entreprise passible de patente et une perte de revenu subie du fait de l'interruption d'une profession non patentée (décembre, n° 191 et 5).

Quant au sens « de déficit d'exploitation » la cireulaire du 14 août 1918, accepte qu on lui donne un sens large (1).

Cependant les déficits d'exploitation antérieurs au

(4) Y a-t-il lieu d'y assimiler les pertes résultant de faits de guorre ? Les auteurs (Maguero et Houpin) le pensaient. La Commission supérieure refuse de les assimiler à un déficit d'exploitation, ils seront reparés par la loi sur les dommages de guerre. Déc. 16 fév. 1948, nv 256 ; 10 mars 1917, nos 11, 42 et 14 ; 20 déc. 1917, no 445.

1 août 1914 ne peuvent être déduits des bénéfices réalisés pendant (décisions 6, 144, 185, 210, 139, 252).

La règle de la spécialité des exercices ne permet pas d'établir de compensation automatique entre une période d'imposition déficitaire et les autres (déc. n° 39, 71).

Cette jurisprudence est assez rigoureuse. Beaucoup de petits commerces de luxe ont été par exemple dans le marasme au début de la guerre et pendant l'été de 1918. Il est dur que les pertes qu'ils ont subies alors ne soient pas d'office compensées par les périodes de guerre où le commerce de luxe reprenait. Il est vrai qu’une détaxe pourra, le cas échéant, être accordée au moment du paiement des deux derniers quarts de la contribution, s'il peut prouver qu'un de ses exercices a eu un solde déficitaire. Mais cette compensation peut n'être pas complète, car la détaxe n’est accordée que jusqu'à concurrence de la fraction restant à payer de la taxe.

M. Besson espère que la Commission supérieure n’a pas définitivementstatué sur la question et espère qu’elle atténuera la rigueur de cette solution.

Reprenons l'étude des éléments, composant le bénéfice

net et des déductions qu'il y a lieu d'opérer.

1V. — Frais généraux.

Les frais généraux sont toujours déduits du bénéfice brut, et alors, seulement, apparaît le bénéfice net.

Dans la pratique, un grand nombre de contestations surgissent à ce propos. Les Commissions de taxation trouvent dans le compte des profits et pertes, ample matière à discussion avec l'intéressé. Voilà les principales ques-

tions d'espèces.

Dépenses de maison de l'exploilant. — Les exploitants comptent souvent dans les frais généraux les sommes qu'ils prélèvent pour l'entretien de leur famille.

La Commission supérieure estime que ce sont des bénéfices (déc., n° 1, 8, 57, 102) sauf si ce prélèvement avait déjà lieu dans les bilans antérieurs à la guerre, avec lesquels a été déterminé le bénéfice normal (décision 4 avril 1917).

De même pour la rémunération de son travail que s’alloue l’exploitant (déc., n° 14, 22, étc...).

On peut trouver cette solution comme la précédente, rigoureuse pour de petits commerçants et, ce sont là des questions que la Commission supérieure devrait trancher selon les espèces.

Font partie aussi des bénéfices les sommes attribuées à titre d'émoluments à un conjoint par l’autre conjoint (déc. 70-146-124-221) ou par l'exploitant à un de ses enfants (18).

Il eut été, à mon avis, plus équitable que la Commission supérieure s’inspiràt de la jurisprudence civile, d'après laquelle il convient pour apprécier le montant des bénéfices nets, réalisés par une entreprise, de déduire, des résultats bruts les prélèvements personnels de l'exploitant, s'ils sont en rapport avec le travail fourni. et s'ils ont été habituellement effectués.

Pourcentages. — Les pourcentages attribués aux gérants de société en commandite simple ou par action sont ils des bénéfices? L'Administration répondait affirmativement (1). La Commission supérieure semble se montrer

(1) Circulaire du 8 déc. Réponses nos 1.337 et 13.684. J. O. du 27 janv. et du 25 fév.

plus libérale sur ce point et si elle a fait compter dans les bénéfices, des pourcentages alloués en sus de traitements déjà appréciables (14 avril 1917, n° 46 et 54) elle a, le 22 juin 1917 (n° 67) admis qu'un pourcentage, peut en raison des circonstances, et eu égard à sa faible importance (2 0/0), être assimilé à un supplément de salaire et déduit du bénéfice brut.

On se demande pourquoi la Commission n’a pas étendu cette jurisprudence d’espèces aux appointements et dépenses de maison des exploitants, et pourquoi elle a une indulgence spéciale pour les gérants de sociétés.

Tantièmes. — Les tantièmes, alloués aux membres des Conseils d'administration, statutairement ou non, sont des bénéfices (déc., n° 34-241-83-167).

Il semble que pour un directeur technique, la Commission supérieure accepte les distinctions de fait, notamment l'allocation de tantièmes avant la guerre (décision 166). /

La question ne s’est pas posée encore devant la Commission supérieure en ce qui concerne les Administrateurs délégués. Il semble que la décision de l’Administration (circulaire, 8 décembre 1916) doive être tempérée, dans la mesure où cette allocation correspond à leurs attributions spéciales de directeurs techniques ou commercçiaux de l’entreprise.

La thèse de l’Administration, en ce qui concerne ces rémunérations des gérants et administrateurs, résulte de trois réponses faites par M. le Ministre des Finances :

(Officiel, 27 janvier 1917, n° 13.684) ;

(Officiel, 23 février 1917, n° 1.338);

(Officiel, 28 février 1917, n° 14.323).

Ni le gérant d’une société en commandite par actions, ni l'administrateur délégué ou le directeur d’une société anonyme ne sont personnellement passibles de la contribution extraordinaire, mais la société en est redevable sur la totalité de la rémunération attribuée, qu'elle soit fixe ou proportionnelle aux bénéfices réalisés ».

IL y aurait lieu d'établir des distinctions selon que la rémunération est fixe, et a la forme d’un salaire, ou selon qu’elle est proportionnelleet peut apparaître comme une distribution de bénéfices.

Part de Bénéfices. — Les parts de bénéfices allouées à des employés intéressés, dans la mesure seulement où elles n’excèdent pas le taux de 10 0/0, peuvent être déduites des bénéfices (212-154) (190).

Quand, à raison de leur importance, elles peuvent être considérées comme la distribution d'une partie des bénéfices elles ne sont pas déduites (décembre, n° 159, 179, 228).

Impôts. — Les impôts payés par l’entreprise, étant des charges, sont déduits du bénéfice brut de la période d’imposition au cours de laquelle ils ont été payés (1). Mais la contribution sur les bénéfices de guerre (2)? La circulaire du 6 décembre 1916 décide que « les contribuables n’ont pas la faculté de déduire, du montant des bénéfices qu'ils ont réalisés pendant l'une quelconque des périodes d'imposition, aucune part du montant de l'impôt, prélevé sur les bénéfices des périodes précédentes », la Commis-

(4) Déc. 23 juin 1917, no 170 : 8 sept. 1947, no 495 ; 10 nov. 14947. no 236.

(2) M. Viellard, expert comptable, a étudié de très près la question.

sion supérieure a ratifié cette solution (n° 175) que le Ministre avait confirmée (réponse 19.905) (J. O. 31,1, 18) et 16.053) (J. O. 26 juin 1917).

C'était une nécessité d'ordre fiscal car chaque année l'impôt sur les bénéfices de guerre eut été ainsi à moitié payé par l'Etat.

Le gouvernement a voulu donner plus d'autorité encore à cette décision en la faisant ratifier par le Parlement. La disposition suivante fut votée par la Chambre :

«Le montant dela contribution de guerre d’un exercice ne doit pas figurer aux frais généraux ni être déduit du bénéfice. Il sera inscrit à un poste spécial ».

Le Sénat refusa de la voter, comme tous les autres textes interprétatifs.

Le Ministre des Finances à reconnu que les primes d'assurances acquittées par l'armateur d'un navire, en vue de se couvrir des risques de mer et de guerre, sont une charge de l’entreprise (1).

Par de nombreuses décisions, la Commission supérieure a tranché de nombreux cas d'espèces.

Il y a lieu de comprendre dans les bénéfices imposables les sommes prélevées sur les bénéfices et affectées à l'augmentation du capital social (décision 87).

La somme versée par un commerçant pour prix d’acquisition d’un fonds de commerce (décision 211).

Au contraire sont considérées comme charges de l’entreprise et comme telles, déductibles :

Les commissions versées à un intermédiaire sur le prix d'achat des marchandises (décision 22) ;

Les frais de voyage effectués en vue de l'exécution de marchés (décision 22).

(1) Réponse n° 1,523. J. O. du 20 juillet 1947,