I. — Réserves légales, statutaires et facultatives

L'art. 3 dit que le bénéfice net est établi, notamment en déduisant s’il y a lieu, la somme nécessaire à la réserve légale. Donc, d’autres réserves peuvent être déduites, surtout suivant les règles antérieures de l'entreprise (déc. 26 fév. 1917) (1).

Réserve légale. — Aux termes de l’art. 86 de la loi du

(1) MM. Maguero. Houpin et Viellard craignaient le contraire.

24 juillet 1867, il est fait annuellement sur les bénéfices nets des sociétés anonymes un prélèvement d’un 1/20 à affecter à la formation d’un fonds de réserve, le prélèvement cesse d’être obligatoire quand la réserve atteint 1/10 du capital social.

Aussi la circulaire du 8 déc. 1916 a-t-elle décidé qu’à partir de ce moment, les sommes affectées à la réserve légale seraient réintégrées dans les bénéfices.

M. Besson critique cette décision, en arguant que la loi de 1867 autorise un fonds de réserve supérieur au dixième du capital. Mais, à n’en pas douter, c’eut été là une fissure par où une partie de la matière imposable aurait fui.

Seules les sociétés anonymes sont astreintes à la réserve légale (1). Le particulier et autres sociétés prennent souvent une mesure de précaution analogue. La Commission supérieure réintègre dans les bénéfices ces sommes, affectées à une réserve non légale (n° 3 et 179).

En principe,d'après l'Administration les réserves représentent une partie des bénéfices nets, et sont imposables (rep. 1336 J. O. 23 fév. 17), à moins qu’elles ne correspondent à une dépréciation actuelle.

Autres réserves. — Quid des réserves statutaires ?

La Commission supérieure fait des distinctions suivant les espèces, les accepte quand elles existaient déjà avant la guerre et ne sont pas disporportionnées (n° 53) et les repousse dans les autres cas (n° 54, 223, 229). Cette souplesse de la jurisprudence me paraît digne d’éloges,

1) Certains auteurs se sont refusés contre toute logique à accenter 8 P ce principe (Lecouturier et Bonnefoy).

84 DEUXIÈME PARTIE. — CHAPITRE Vi

puisqu'elle se modèle sur les circonstances de fait. Sans doute est-il beau de déduire des solutions particulières d’un principe général. Mais en ces matières de comptabilité et de bilan. les espèces varient d’une façon si énorme, qu'appliquer rigidement un principe même logique, c’est juger peut-être suivant le droit mais souvent contre l'équité.

M. Besson espère que le libéralisme de la jurisprudence, en ce qui concerne les réserves statutaires, s’étendra aux réserves facultatives, qui se font sans excès, et par une tradition antérieure à la guerre. Sous ces conditions ce désir paraît tégitime, car il n'y a pas lieu de décourager les patentés de constituer des fonds de prudence, surtout en période de guerre, où l'avenir est toujours douteux.

La question a été tranchée cependant dans un sens défavorable au contribuable par la décision n° 31, (12 fév. 1917).

Ÿ a-t-il lieu d'admettre la réserve destinée à parer à la moins-value des titres en portefeuille? Cette question intéressante n'est pas encore venue devant la Commis sion supérieure. D’après l'ensemble de sa jurisprudence, elle repoussera sans doute cette prétention. On pourrait admettre cette réserve à condition qu'elle soit revisée au cours de la dernière période d'imposition, selon les cours qu'auront alors les valeurs en question.

Dans un autre ordre d'idées, le Ministre, sous réserve de cette même revision, a bien accepté de déduire du bénéfice net, la réserve destinée à parer aux risques de mer et de guerre qu'un armateur avait faite, en se constituant son propre assureur (rep. n° 1.523 - J. O., 20 juillet 1917).

De nombreuses questions d'espèces ont été tranchées par la Commission supérieure sur cette question des réserves.

L'article 3 de la loi du 1° juillet prévoit une autre série de déduction, relative aux amortissements.

1° À l’amortissement habituel des bâtiments et du matériel de l’entreprise ;

2 Aux amortissements supplémentaires, justifiés par les appréciations exceptionnelles du matériel, résultant d’une prolongation de journée de travail ou afférentes à des installations ou dépenses effectuées en vue de fournitures ;

3° À l'intérêt de 6 0/0 porté à 8 0/0 des capitaux employés dans les entreprises situées en pays envahi ou sinistré et à l'amortissement habituel de ces entreprises.

H. — Amortissement dn bâtiment et du matériel.

Il convient de réduire à leur juste valeur dans les inventaires annuels, les divers éléments de l'actif social, sujets à usure ou dépréciation. L’amortissement, dans ce cas, est la contre-partie de la moins-value subie chaque année par les éléments actifs de l'entreprise.

Il y a deux façons d’amortir.

On amortit chaque année un tant pour cent de la valeur de chaque élément actif de l’entreprise, qui s’use ou se déprécie. De sorte qu'en dix ou vingt ans, l’amortissement représente la valeur totale de l'élément, machines, immeuble, par exemple, usé ou déprécié.

On amortit au prorata des bénéfices réalisés. Dans les années d’opulence on consacre une forte somme aux amortissements. Dans les années de vaches maigres, on fait des économies sur les amortissements comme sur le reste.

Cette seconde méthode est plus commode et plus fréquemment employée.

Seulement dans les années de guerre, années plantureuses, il était à craindre que les contribuables ne consacrassent des sommes exagérées aux amortissements. Encore un moyen d’amaigrir le bénéfice net, aux yeux des commissions. En tout cas, source certaine de conflits. |

Aussi, à la fin de 1917, d'après un long recueillement le Ministre des Finances voulut faire éclairer, comme celle du principal des patentes ou du bénéfice des exploitants de mines, cette question des amortissements par la Chambre des députés, en lui faisant voter le texte suivant :

« Les sommes réservées aux amortissements sont les sommes correspondant réellement à la diminution de valeur ou à l'usure qui s’est produite durant la période sur laquelle porte le caleul de l'impôt. »

Mais le Sénat suivit les conseils de M. Touron et se refusa à voter ce texte.

M. Maguero reproche dans sa Revue (n° 7, 2° année), à cette dispositon, d'entraîner une injustice. Car si on admet que les amortissements correspondent à une dépréciation réelle, il faudrait reviser les amortissements du temps de paix, qui souvent tenaient compte de dépréciation éventuelle. Sinon, c’est fausser la comparaison entre le bénéfice normal et le bénéfice réel.

En fait, la Commission supérieure a adopté une jurisprudence mixte digne d’éloges, qui tient compte des circonstances de fait, et surtout des habitudes antérieures à la guerre, de chaque entreprise (27 av. 1917, n° 40, 7 sept. 1917,.n° 91). Quant aux taux de l'amortissement, elle les proportionne au genre et à l'importance de l’entreprise (12 mai 1917, n°87, 8 sept. 1917, n° 19%,etc.).

Elle tient compte par exemple, dans l’amortissement d'un bateau à vapeur, à la fois des amortissements déjà pratiqués, et de l’augmentation de la valeur des navires depuis le 1% août 1914 (9 fév. 1918, n° 364).

M. Viellard qui, comme expert comptable, étudie particulièrement cette question des amortissements, espérait que la Commission supérieure aurait cet esprit de libéralisme, de justice et d'équité, qu'avait promis le Ministre (1), notamment dans le cas où des entreprises, marchant mal avant la guerre, n’auraient pas fait, pendant cette période, d’amortissements. Il a dû être heureux de lire la décision du 19 janvier 1918, n° 247, qui accepte de déduise des amortissements, bien qu'aucune déduction de cette nature n'eut été opérée dans les bilans antérieurs, par suite de l'insuffisance des résultats. Mais ilne faudrait pas que ces amortissements dépassassent le taux habituel des amortissements dans le genre d’entreprises en question.

ll serait, par contre, exagéré de demander avec M. Lecouturier, que les amortissements non effectués avant la guerre, pussent être rappelés sur les bénéfices de guerre. Au point de vue comptable, c'est sans doute d'une sage administration, mais au point de vue fiscal, ce serait fa-

(1) Sénat, 25 mai 1916, n° 242. ) M" \

ete DEUVIÈME PARTIE. — CHAPITRE VI

voriser la disparition d’une partie du bénéfice (déc. du 14 sept. 1917, n° 207 et 12 déc. 1917.)

Cette solution est approuvée par presque tous les auteurs (1).

La déduction n’est pas davantage admise pour une dépréciation future et hypothétique (10 mai 1917, n° 13, 6 juillet 1917, n° 80, 40 mars 1917. n° 15), notamment pour l’amortissement de la clientèle ou du pas de porte, à moins que le contribuable n’en eût contracté l’habi-tude en temps de paix (1° févr. 1918, n° 253). La Commission supérieure accepte un amortissement rapide et considérable, si c’est l'habitude de l’entreprise (7 septembre 1916, n° 791).

Les mots amortissement des bâtiments et du matériel ne doivent pas s'entendre limitativement, et l’amortissement des terrains serait sans doute toléré par la Commission, si la question se posait devant elle. [Il en serait de même de l’amortissement des brevets d'invention.

L'espoir que nourrissaient MM. Besson et Viellard. de voir les frais de premier établissement d'une société donner lieu à amortissement, s’est trouvé comblé par la décision du 30 novembre 1917. Quant aux taux des amortissements il serait injuste qu'il ne dépassât jamais le taux habituel du temps de paix. Le deuxième rapport de M. Péret dit « les mots (amortissement habituel) ne signilient pas du reste que le taux d'amortissement pratiqué avant les hostilités doit être nécessairement appliqué aux installations effectuées pendant la guerre, ces dernières ont été extrêmement coûteuses et il est juste que

(1) Viellard, Copper-Royer, Combat, Chalon, Houpin et Maguero.

leur amortissement soit calculé en tenant compte du prix que l'industriel a dû payer. »

HI. — Amortissement des créances irrécouvrables ou moratoriées.

Les réserves créées en vue de parer aux déceptions probables que suscitent les créances irréeouvrables ou moratoriées, sont légitimes, puisque l’article 15 qui traite de la revision, cite notamment, comme y donnant lieu, les réserves en vue d’amortir les créances irrécouvrables, qui pourront alors se révéler exagérées ou insuffisantes.

Les commissions ont naturellement le plus large pouvoir d'appréciation en ce qui concerne l'importance de ces réserves, la revision viendra du reste ultérieurement réparer les erreurs qui auraient pu être commises.

La Commission supérieure a cependant créé une jurisprudence abondante, dont il résulte que :

La part du montant des créances moratoriées à imputer à un compte de réserves est portée à 100 0/0 pour les créances en pays envahis et à 65 0/0 pour les autres créances (n * 100-102, etc.).

Cette jurisprudence donne en partie satisfaction aux au teurs (4) qui. s'inspirant de l’avis du gouvernement pendant les débats à la Chambre,demandaient que les créances moratoriées dont le recouvrement inspirait des inquiétudes légitimes fussent déduites des bénéfices, quitte à revision et à reverser aux bénéfices du dernier exercice

(1) Viellard, Houpin, Maguero, Combat.

celles d’entre elles qui auraient été recouvrées (déc, 27 avr A1 n°71):

Naturellement, il faut que les intéressés fassent la preuve du caractère irrécouvrable de leurs créances (6 juil. lett917 in 48516 und 7 MAS Sel

Autres décisions, intéressant la question des créances douteuses irrécouvrables ou moratoriées (7 juillet 1917, n° 83; 26 juillet 1917, n° 122, 23 novembre 1917, n° 190; 8 septembre 1917, n° 192 (17 nov. n° 228).

Réponse du Ministre d'accord avec la jurisprudence : n84091777/140,,21, 4218);