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"AY Nous ne saurions éntrer 1CI — ous peine fé déborder notre set. — dans l'indication des moyens dont dispose le contrôleur pour vérifier le chiffre d'affaires. Nous renvoyons aux-indications contenues-dans les ciréuläires du 31 décembre 1918: (n° 1319) ét du 27 février 1922 (n° 1573). On. consultera aussi utilement l'excellent ouvrage .déjà -cité de M. Pierre NaLor : La comptabilité et les lois fiscales nouvelles.

féctification puisse, d'ailleurs, entraîner l'application d'aucuné pénalité ».

ve partie soulignée nous paraît trop bienveillante : Pr

* Pour une raison théorique : l'emploi d'un coefficient volontte atténué entraîne une déclaration de revenu global insuffisante. L'article 18 de la loi du 15 juillet 1914 (modifié par Fart 2 de la loi du 31 juillet 1920) qui prévoit une sanction au cas d’insuffisance de revenu déclaré, ne fait aucune distinction sur J'origine de la dissimulation car la fraude est coupable quelle.que soit la façon dont elle se manifeste. | #$

2° Pour une raison pratique : depuis qué les contribuables savent qu'ils ne risquent aucune pénalité en avançant un coefficient atténué, ils ont bien soin de ne-déclarer qu'un chiffre tout à fait insuffisant, laissant au contrôleur le soin de le relever “4 s'aperçoit de l’atténuation. pts

Nous estimons qu’il eût été plus conforme au texte et à l'esprit de la loi de décider que la pénalité du quintuple droit, pour insuffisance de revenu déclaré, doit être appliquée à tout contribuable qui, connaissant très exactement son bénéfice réel par la tenue d'une comptabilité régulière, se place sous le régime de l'éva- Jluation par le chiffre d’affaires de façon à frauder le Trésor par le choix d’un coefficient atténué. Il est incontestable que rien n'autorise ce contribuable à employer ce procédé d'évaluation pour faire une déclaration insuffisante, S'il le fait, sa mauvaise foi est affirmée. :

. Par contre, il nous paraît équitable que cette pénalité ne, coût pas appliquée au déclarant qui, ne tenant pas de comptabilité, ignore son bénéfice exact. Dans ce cas, l'intéressé propose à l'appréciation du contrôleur un coefficient dont il n’est pas sûr 1 même. On ne saurait lui en faire un grief. ER)

: De ce que nous venons de dire il se .. l’idée que, d'ine tinct, le contrôleur est porté à suspecter le coefficient proposé par un contribuable qui tient une comptabilité régulière et qui par conséquent aurait pu déclarer exactement son bénéfice réel. Cependant, il y a lieu de remarquer que l’option du contribuable, pour ce procédé de déclaration, n’est pas nécesairement inséparable de l'intention de fraude. Lorsque son chiffre d’affaires ést inférieur à 50.600 francs—- c'est l'hypothèse que nous étudions — le contribuable qui tient une comptabilité peut être poussé à déclarer son bénéfice en fonction de son chiffre d’affaires, plutôt que son bénéfice réel, par le fait que, pour la vérification de sa décleranen, il ne peut lui être demandé que des justifications

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sut son chiffre d'affaires-el non sur l'ensemble des résultats de son exploitation. Par ce procédé, il réduit le droit d'investigation du contrôleur et, corrélativement, sa propre gêne.

Il n’en reste pas moins que, pratiquement, le contrôleur porte toute son attention sur les déPiapañions des personnes dont nous parlons. . 1 }

Ces remarques faites, comment le contrôleur procèdera- - il pour apprécier si le coefficient : proposé par le déclarant est exact ?

Il ne-saurait être question de tracer, en la matière, des règles rigides et infaillibles. C’est surtout une question de fait qui est susceptible de solutions différentes suivant les cas. On peut cependant, très généralement, donner les indications suivantes :

hs contrôleur consulte d’abord le tableau des coefficients arrêté par la Commission instituée par l’article 6 de la loi du 31 juillet 1917. Si le coefficient proposé dépasse le coefficient maximum, la vérification du contrôleur peut, croyons-nous, s'arrêter là, d'autant plus que le chiffre d’affaires étant, par hypothèse, inférieur à 5o.o0o francs. les intérêts en jeu ne sont pas considérables.

Si le coefficient proposé est compris entre le minimum et le maximum arrêtés par la Commission, il nous semble que le contrôleur doit ici user de son droit de discussion, bien que le déclarant soit dans des limites raisonnables. Il utilise, s’il y a lieu, les renseignements qu'il peut avoir sur des entreprises analogues dont il connaît à la fois le chiffre d’affaires et le bénéfice réel, et, par conséquent, le coefficient exact. Rompu à des appréciations de ce genre ; habitué dans ses vérifications, à tirer toujours le rapport entre le bénéfice réel et le chiffre d’affaires ; posédani, par devers lui, des renseignements statistiques précis sur les commerces ou les industries les plus répandus dans sa région, le contrôleur arrive à une estimation très approximative du coefficient approprié, coefficient qui, cela va sans dire, est toujours au.moins égal à celui déclaré. Le contrôleur notifie à l'intéressé le coefficient qu’il propose. Vraisemblablement le déclarant le trouvera peut- être un peu fort. Une discussion courtoise s'engage alors jusqu'à ce que les deux parties tombent d’accord sur ce que nous avons appelé le point de saturation, c’est-à-dire sur le coefficient le plus élevé que le contribuable puissé accepter sans porter la question devant la juridiction contentieuse. Il est bien certain, en effet, que le contribuable ne se décide à recourir à cette juridiction que si vraiment le bénéfice évalué au moyen du coefficient | arrêté par le contrôleur dépasse son bénéfice réel, faute ne quoi il risquerait de se voir débouté.de sa demande.

La pratique démontre que, dans la grande majorité des cas, le SANAIQUr arrive, par une ER LE amiable conduite avec habileté, à faire accepter, par le déclarant, un rehaussement parfois. important du coefficient primitivement déclaré. | |

Si cette discussion, qui tient à la fois de la recherche psychologique et du marchandage, ne peut être menée avec toute la sérénité désirable, le contrôleur est, fondé à arrêter lui-même d'office le chiffre du coëfficient.-—et par suite la base de l'impôt général — en suivant la procédure ordinaire, sauf le droit du contribuable de soulever une contestation devant la juridiction contentieuse après la publication du rôle.

Enfin, si le coefficient proposé par l'intéressé est inférieur au coeffiridnt minimum fixé par la Commission, le contrôleur a le droit et le devoir de demander à l'intéressé, conformément à l’article ro de la loi du 37 juillet 1917 « les justifications nécessaires ». (Voir aussi arrêt C. d'E. du 18 mai 1923, Bull. Dup. 1923, p. 380). Si des justifications valables ne peuvent être données, le coefficient est déterminé, soit contradictoirement, soit d'office à un chiffre égal au coefficient moyen, en l'absence de tous autres éléments d'appréciation. Le tribunal administratif compétent tranche la question en cas de contestation après la publication du rôle. |

»° Chiffre d'affaires supérieur à 50.000 francs

a) Loi du 31 juillet 1920, art. 32. — Jusqu'en 1920 les règles que nous venons d'exposer étaient générales et s’appliquaient quel que soit le montant du chiffre d’affaires.

Il en est autrement depuis la loi du 31 juillet 1920 dont l’article 32 est ainsi conçu :

« Pour permettre le contrôle des déclarations d'impôt et la recherche des omissions ou des fraudes qui auraient pu être commises dans le délai de la prescription, tout commerçant faisant un Chiffre d’affaires supérieur à 50.000 francs par an est tenu de représenter à toute réquisition des agents du Trésor ayant au moins le grade de contrôleur ou d’inspecteur-adjoint les livres dont la tenue est prescrite par le titre IT du Code de commerce ainsi que tous livres et documents annexes : pièces de recettes et de dépenses.

« Le refus de communiquer les livres ou leur destruction avant le délai fixé à l’article 11 du Code de commerce sera constaté par

un procès-verbal et soumis aux sanctions établies par l’article 5 de la loi du 17 avril 1906 » (x). ed isa es

Cet article a une importance considérable, non seulement au point de vue technique, mais aussi au point de vue doctrinal, car ‘il aboutit, en réalité, à une modification organique .du système institué par la loi de 1917 pour les contribuables qu'il vise.

« Dans les termes où il est conçu, dit la circulaire du 14 février 1921, n° 1353, cet articke à une portée générale. Par suite, lorsqu'il s'agira d'un contribuable ayant opté pour l'évaluation de ses bénéfices d’après son chiffre d'affaires, le droit d'investigation du contrôleur ne sera pas limité à la consultation des documents nécessaires à la détermination de cet élément, ainsi qu'il était indiqué dans l'instruction du 30 mars 1918, art. 32. Il pourra étendre son examen à toutes les parties de la comptabilité et y relever les données susceptibles de servir à la fixation du bénéfice imposable. » ie l À : =

b) Conséquences pratiques de cet article. — En donnant au contrôleur le droit de se faire communiquer toute la comptabilité, l’article 32 précité lui donne, implicitement, le droit de relever le montant du bénéfice réel. Connaissant ce montant, qu'il a soin d’ailleurs de vérifier et de rectifier s’il y a lieu, il est bien évident qu'il le retient, à la fois comme base de l'impôt cédulaire et comme élément du revenu global. Bien que le contribuable ait opté pour la déclaration indirecte de son bénéfice, c’est bien le bénéfice réel qui, en définitive, est le but cherché, comme nous l'avons montré. Ce but atteint, le contrôleur a terminé sa tâche. Pour sauver les apparences il calcule bien, a posteriori, le coefficient. Mais ce n’est là qu’un raffinement de procédure.

Au fond, tous les industriels et commerçants dont le chiffre d’affaires est supérieur à 50.000 francs et qui tiennent une comptabilité doivent faire connaître à l'Administration, soit directement, soit indirectement, leur bénéfice réel.

Quel que soit le procédé de déclaration qu’ils aient employé, les contribuables doivent mettre à la disposition de l’agent du Trésor toute leur comptabilité et les pièces justificatives.

Seuls les exploitants qui n'ont pas de comptabilité permettant de déterminer leur bénéfice exact sont soustraits à cette conséquence de l’article 32 précité. Leur bénéfice est évalué au moyen

(1) Voir, sur ces. sanctions, la ciréulaire du 44 février 1024, N° 4358: : FBI ul

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d'un coefficient que le contrôleur détermine de la manière précédemment indiquée. |

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$ 4. — Conclusion

“Il ressort de ce qui précède que le contrôle des bénéfices commerciaux est sérieusement OTBATISÉ par notre législation fiscale actuelle.

Est-ce à dire qu'il a atteint sa perfection ?

On ne saurait Le prétendre et nous estimons qu’il y a encore bien des progrès à accomplir, progrès qui viennent s’agglomérer, en quelque sorte, autour d’un but a Las à poursuivre : celui d'arriver, pour tous les contribuables, à la détermination exacte et directe du bénéfice réel, seule base équitable de l’impôt cédulaire et seul élément véritable du revenu global (x).

La méthode indirecte de détermination du bénéfice par le ‘moyen du chiffre d’affaires, méthode qui n’a été instituée par le législateur de 1917 qu’à titre transitoire et transactionnel, doit tendre à disparaître. Le fameux article 32 de la loi du 31 juillet 1920 a hâté cette évolution. {1 y a lieu de faire plus et mieux, puisque, malgré cet article, des entreprises fort importantes peuvent, si elles ne tiennent pas de comptabilité, échapper à l'imposition équitable sur la base de leur bénéfice réel.

Des raisons d'ordre social plus, peut-être, que des raisons purément fiscales, exigent que, dans un avenir prochain, tout commerçant soit obligé de tenir une comptabilité.

Le Code de commerce, dont le titre II du livre premier (art. 8 ‘à 17) est à refondre entièrement, ne prescrit pas la tenue d’une: comptabilité véritable. IT prévoit bien l'enregistrement chronologique des opérations dans le livre-journal (art. 8) ; mais ce livre ne constitue pas à Jui seul toute la comptabilité. I1 n ya de comptabilité que lorsque Jes ‘écritures commerciales font ressortir, au moins à

1° La situation du commerçant à l'égard des tiers :

{4 En sens contraire, certains représentants des contribuables intéressés, proposent

«de substituér, ‘au système actuel, un système général d'évaluation forfaitaire du béné- Hice.par le moyen de signes extérieurs convenablement choisis. Nous n’estimons :pas “nécessaire. de réfuter pareille proposition dont les résultats pratiques seraient lamen- -täbles ‘et ‘qui: théoriquement, serait contraire à l'esprit de notre nouveau système fiscal : d'impôts. directs qui.a la prétention d'atteindre les facultés réelles et. non présuméés de chacun.

»° Les résultats de l'exploitation. a en D

Le livre-journal ne fait pas connaître ces résultats, il est donc insuffisant, ce qui permet bien d'affirmer que la tenue d’une comptabilité n’est pas, actuellement, prescrite par la loi.

Il y a lieu de combler cette lacune. Mais comment

Dans son excellent ouvrage déjà cité, M. Camille Catalan dit, avec beaucoup de raison, que la nouvelle législation doit s'inspirer des quatre principes suivants

1° Garantir les droits du commercant et des tiers ;

2° Satisfaire aux exigences de la science des comptes ; |

3° Respecter les nécessités du. commerce et la liberté d'action du commerçant ;

4° Fournir à la législation fiscale les données qui lui sont nécessaires. PT |

Ces principes étant supposés admis, comment le législateur imposera-t-il la tenue obligatoire d’une comptabilité ? va

Il ne peut s'agir de créer une méthode légale, uniforme pour toutes les entreprises, et que tout commerçant devrait appliquer intégralement. Quiconque est au courant des affaires industrielles ou commerciales sait que la comptabilité doit nécessairement s'adapter aux nécessités de chaque exploitation. L’unification légale des méthodes comptables n’est, ni possible, ni souhaitable.

On peut concevoir un autre système par lequel le législateur, sans créer de méthode bien définie, édicterait quelques prescriptions formelles, tant sur les principes que sur les moyens matériels de la tenue des comptes. ME

À ce système, pourtant bien supérieur au premier, nous en préférons un troisième qui consiste à laisser à chaque commerçant la liberté de choisir, suivant ses aptitudes personnelles et les nécessités de son entreprise, le mode de comptabilisation de ses opérations le mieux approprié, mais à lui fixer, d’une façon claire et précise, le but à atteindre. Adoptant, en la matière, les conclusions de M. Catalan, nous dirons qu'il n’y a lieu d'imposer au commerçant qu’une seule obligation « celle de tenir une comptabilité faisant ressortir annuellement sa situation à l’égard'de ses correspondants, son chiffre d’affaires, son bénéfice brut et son bénéfice net ». dopeo or

Il y aurait lieu, cependant, de tolérer que le petit commerçant — nous voulons dire par là celui dont le chiffre d’affaires ne dépasse pas 50.000 francs — reste en dehors de cette règle. Pour lui, la législation actuelle —— notamment l’article 66 de la loi du 25 juin 19°0 qui prescrit la tenue du livre des ventes — ‘est suf-

fisante, et il n'y aurait pas grand inconvénient à continuer à déterminer, le plus approximativement possible, son :bénéfice imposable au moyen d’un coefficient appliqué à son chiffre d’affaires, d'autant plus que l'impôt général sur le revenu ne l’atteint qu'exceptionnellement.

SECTION IX

Bénéfices de l’exploitation minière