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En fait, il ne semble pas qu'il soit possible le plus souvent de <lasser les agences des banques dans l’une ou l’autre de ces deux catégories : en effet, elles apparaissent suivant les affaires qu’elles traitent, tantôt comme des établissements indépendants, tan-

tôt comme des établissements dépendants.

Principes de l'enquête Carroll

M. Carroll consacre un paragraphe de ses conclusions aux questions de ventilation dans les entreprises bancaires et financières (1).

Méthode de ventilation

« Nous proposons, dit-il, qu’en règle générale, la ventilation du revenu des banques exerçant leur activité dans deux pays ou plus soit effectuée sur la base d’une comptabilité séparée pour la ou les succursales de chaque pays, celles-ci étant traitées comme s’il s'agissait de banques indépendantes. Cette règle exige comme condition préalable que les opérations entre le siège et les diverses succursales ou entre les diverses succursales elles-mêmes, soient exécutées dans la mesure du possible sur la même base que des opérations effectuées avec d’autres banques ou avec des clients, afin de réduire au minimum la question de la détermination de la part qui, dans les bénéfices réalisés conjointement par deux établissements ou plus, est attribuable à chacun d'eux, ainsi que la question de l’imputation des dépenses communes de deux établissements ou plus et des éléments des frais généraux ». | . L'auteur du rapport ne va pas cependant jusqu’à prévoir l’attribution à chaque agence d’un capital propre, car l’immobilisation de ces capitaux serait anti-économique, et entraverait leur circulation.

Vient ensuite l’énumération des revenus attribuables à une source bien déterminée et les solutions proposées aux questions litigieuses relatives aux revenus et déductions qui peuvent être rattachés à plusieurs sources.

Intérêts

En ce qui concerne les intérêts des comptes nostro, ouverts par

une agence au siège social, des dépôts pour le compte de l'agence

dans une autre succursale de la banque, des prêts que se consen-

(1) S. D. N., op. cit., tome IV, page 223

tent mutuellement le siège et les succursales, des prêts consentis à des débiteurs étrangers, des valeurs étrangères que la succursale possède en portefeuille, des comptes en devises étrangères ouverts à la clientèle, la solution proposée aux difficultés exposées dans le titre I est la suivante : « Pour faire en sorte que parmi les pays pouvant être considérés comme étant la source du revenu, ce soit un seul — et non plusieurs — qui prélève l'impôt (ce pays pouvant d’ailleurs éventuellement être le même que le pays du domicile), il faut, soit priver du droit d'imposer ces intérêts le pays dans lequel réside le débiteur des intérêts, soit ne pas tenir compte des éléments de cette nature dans le calcul du revenu imposable de la succursale ».

La solution proposée est en dei que la banque ne doit être imposée que dans le pays où elle possède un établissement permanent, les bénéfices réalisés par une succursale dans un tiers pays où la banque ne possède pas d'établissement permanent, devant être rattachés à la dite succursale. Le pays dans lequel est domicilié le débiteur du revenu doit donc dans cette hypothèse renoncer à imposer ce revenu.

Mais les succursales d’une banque A peuvent posséder des dépôts dans une autre banque B située dans un pays où la banque A possède des succursales, soit pour assurer le paiement des traites, soit pour exécuter des contrats de change ou pour tout autre motif. Les revenus tirés de ces dépôts doivent être attribués à la succursale déposante et non à la succursale située dans le pays de la banque B. La même règle devrait s'appliquer aux prêts autres que des placements, consentis à des débiteurs domiciliés dans un pays tiers, aux opérations sur valeurs mobiliêres, effectuées dans ce pays, ainsi qu'aux opérations de change, aux opérations de garantie de placement et à toute autre opération intervenant dans les mêmes conditions.

En ce qui concerne au contraire les placements effectués par la succursale dans un pays tiers, il est recommandé d’en attribuer les revenus au pays dans lequel est effectué le placement, car c’est là qu’il y a sa source : dans ce cas, des déductions devraient être accordées sur le revenu taxable dans le pays de la succursale ou dans le bénéfice global taxé par le fisc du siège social.

Pour les revenus tirés d'opérations entre succursales, il convient d'attribuer à une succursale déterminée tous les revenus qui sont inscrits dans la comptabilité de l’établissement.

Quand plusieurs succursales concourent à la formation d’un élément du revenu, le revenu doit être ventilé entre chacun des

de

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établissements : pour les créances transférées d’une succursale à l’autre, l'intérêt doit être réparti proportionnellement au temps pendant lequel le titre est resté dans le portefeuille de l’établissement, pour l’encaissement des chèques et des effets on propose d'attribuer la commission à la succursale qui a pris le papier à l’encaissement ; pour les opérations de placement et de garantie d’une émission de titres, chaque succursale étrangère doit recevoir en principe une rétribution représentant le service rendu.

La ventilation des intérêts déductibles pose, comme on l’a vu dans le titre I, des questions difficiles.

Régles générales proposées

Le rapport Carroll propose les règles générales suivantes qui

- tiennent compte des difficultés exposées dans le titre I sur cette

question.

< Lorsqu'un établissement d’une entreprise se trouve dans une situation de créancier ou de débiteur vis-à-vis d’un autre établissement de l’entreprise, les dispositions suivantes seront applicables.

« 1) Si un établissement situé dans un Etat (établissement créancier) fournit des fonds, que ce soit sous forme d’avances, de prêts, d'ouvertures de crédit ou autrement à un établissement situé dans un autre Etat (établissement débiteur), les intérêts seront considérés, aux fins de l'imposition, comme constituant un revenu de l'établissement créancier et comme un élément déductible du revenu de l'établissement débiteur, et ces intérêts seront calculés au taux pratiqué entre banques pour de semblables opérations dans le pays où se trouve situé l’établissement créancier ;

« 2) Par dérogation aux dispositions de l’alinéa précédent, ne seront pas compris dans le revenu brut de l’établissement créancier, ni admis en déduction du revenu brut de l’établissement débiteur, les intérêts qui correspondent aux dotations permanentes consenties à l’établissement débiteur, que ce soit sous forme d’avance, de prêt, d'ouverture de crédits ou autrement ;

« 3) Si l’on ne peut déterminer les intérêts afférents au capital permanent nécessaire aux opérations de l'établissement d’après sa

. comptabilité propre, on peut considérer que ces intérêts représen-

tent, par rapport aux intérêts comptés sur les avances, prêts, ouvertures de crédit, etc la proportion du capital total de la banque (comprenant le capital proprement dit, les réserves et les bénéfices non distribués) à la somme totale du capital et du passif dû aux tiers (dépôts et emprunts) d’après la situation existante

lors de la clôture du dernier exercice de l'entreprise. Le cours Fo

change utilisé pour déterminer cette proportion sera le cours de 3 clôture pour les virements télégraphiques appliqués par le principal établissement pour la conversion des monnaies dans l'Etat à

où les succursales sont situées ;

« 4) Si un établissement, pour des besoins commerciaux, confie à un autre établissement des fonds à titre de dépôt, les intérêts seront imputés comme il est prévu au paragraphe I ci-dessus, mais en appliquant le taux pratiqué pour ces dépôts dans le pays où est situé l'établissement débiteur ; si l’on ne peut déterminer les intérêts afférents au capital nécessaire à l’établissement débiteur d’après les comptes propres de cet établissement, l’on devra exclure des intérêts comptés sur les dépôts, la partie de ces intérêts qui correspond au capital que l’on présume être englobé dans les fonds … en dépôt en procédant de la manière prévue au PER 3 ci-dessus. »

Frais généraux

En ce qui concerne les frais généraux dont la répartition pose des questions de ventilation, M. Carroll ne propose pas de règle parce que « la plupart des banques ont pour politique de ne pas

faire supporter à une succursale située à l’étranger une Pat pro=-

portionnelle des frais généraux de cette nature ».

Bénéfices nets

Enfin, le bénéfice net ou la perte nette d’une succursale devra être établie sans tenir compte des résultats Que de l’entreprise.

SECTION II. — PRINCIPES GENERAUX RELATIFS À LA COMP- TABILITE DES BANQUES ET DE LEURS SUCCURSALES DESTINES A FACILITER LA VENTILATION DES REVENUS.

La méthode de ventilation la plus commode étant la méthode de la comptabilité séparée, l'enquête de la Société des Nations ne devait pas manquer d'étudier l’aspect comptable de la question, aussi le livre cinquième de la publication « L’imposition des entreprises étrangères et nationales » est-il consacré à la recherche des principes que doivent suivre les comptabilités des entreprises pour faciliter la ventilation du revenu imposable : Cette étude a été

faite par Ralph C. Jones, professeur adjoint de compabilité à l’Université de Yale ; mais il n’a envisagé que les entreprises industrielles et commerciales ordinaires, qui posent les plus nombreuses questions de ventilation : aussi doit-on se borner à signaler les principes généraux qu’il pose dans le Chapitre II en ce qui concerne la comptabilité des succursales et qui semblent applicables aux succursales des entreprises financières.

« La comptabilité séparée, dit M. Ralph C. Jones, a pour objet l'établissement — pour la ou les succursales qu’une entreprise possède dans chaque ressort fiscal — de comptes qui fassent ressortir le revenu directement attribuable à la succursale ou aux succur-

sales considérées et fournissent en même temps les données essen-

tielles requises pour répartir les éléments de revenus ou de dé-

penses dont l'attribution directe est impossible. »

Aucune méthode uniforme ne peut être proposée :; le choix d’un Système dépend des fonctions remplies par la succursale, de l’importance de l'établissement, de l’organisation générale de la banque. Cependant, l’auteur du rapport indique quelques principes généraux : |

1° « Chaque ne ou groupe de succursales situé dans un

même ressort fiscal doit être organisé de manière à constituer une

unité comptable distincte possédant un dispositif approprié de comptes et de livres. »

Ce groupe doit former une unité économique distincte traitant avec les autres établissements de la société situés dans d’autres ressorts fiscaux comme s’il était une entreprise indépendante.

Du reste, les banques internationales sont conduites souvent, en raison de l'éloignement de leurs succursales, des monnaies différentes existant dans les pays où les succursales fonctionnent, des usages commerciaux différents, à donner à la comptabilité de leurs succursales une certaine indépendance.

Le rapport conseille qu’il en soft de même si la comptabilité des différentes succursales est centralisée au siège ou dans un autre lieu.

La centralisation des comptabilités, si elle peut Éresetitet des

inconvénients lorsqu'elle groupe les comptes de succursales situées

dans les pays différents, présente au contraire de. grands avantages fiscaux lorsqu'elle groupe les comptes de tous les établissements situés dans un pays donné.

En fait, pour les banques, les succursales étrangères tiendront souvent une comptabilité complète, car elles possèdent déjà un personnel chargé de tenir les écritures courantes des diverses

opérations traitées, et de ce fait, la tenue d’une comptabilité complète ne représente pas pour la société une dépense supplémentaire considérable.

Enfin, le rapport conseille que la classification des comptes de la succursale et du siège soit faite suivant une méthode uniforme : « Cette uniformité facilite la préparation de relevés globaux pour l’entreprise toute entière et augmente la probabilité d’exactitude des répartitions de dépenses ».

2° « Le système de comptabilité employé par la succursale devrait s'adapter aux exigences législatives et fiscales particulières au pays où se trouve cette succursale. »

Peu de pays imposent aux sociétés de banque une forme de comptabilité spéciale ; le plus souvent, les dispositions législatives: en cette matière sont si générales qu’elles n’apportent aucun élément nouveau pour la solution des problèmes de ventilation.

I1 faut tenir compte dans la comptabilité non seulement des: dispositions internes concernant la ventilation des éléments taxables, mais aussi des conventions internationales qui répartissent. ces éléments d’après des règles spéciales.

Une grande distinction devra être faite d’une part entre les catégories de revenus et de charges facilement attribuables à la succursale envisagée, et les revenus et charges qui posent des. questions de ventilation compliquées.

3° « La comptabilité de chaque succursale devrait comporter une analyse complète des opérations réalisées avec les autres succursales et avec les filiales de la société. »

La question est simplifiée du fait que la plupart des opérations. entre établissements de la même société de banque passent en général par l'intermédiaire d’un compte courant ouvert à chacune: des succursales dans la comptabilité du siège central. L’administration fiscale dans le ressort de laquelle se trouve une succursale: peut se procurer des renseignements nécessaires sur les opérations intervenues entre établissements de la société en demandant au siège le relevé du compte de la succursale. |

Cependant, il peut y avoir intérêt à ce que deux succursales. qui ont des occasions multiples, étant donné les circonstances, de se trouver en relation d’affaires, possédent un compte courant spécial destiné à retracer leurs opérations réciproques.

Ces différents comptes doivent même retracer les opérations au. comptant.

Quand les succursales sont dotées d’un fonds de roulement ow

d’un capital propre, le compte de la UE au siège doit être divisé en deux parties : l’un retraçant les mouvements du capital affecté à la succursale, l’autre constituant le compte courant dont il a été question plus haut.

4° « Des pièces comptables et autres pièces justificatives devraient figurer à l’appui de toutes les opérations :

« a) entre la succursale et les entreprises indépendantes ainsi

« b) qu'entre la succursale et les autres succursales ou filiales

de la même entreprise. »