D) EXAMEN DES COMPTES TRANSITOIRES

181. — L’examen des comptes transitoires faisant apparaître les charges non comptabilisées imputables à l’exercice, et inversement les charges payées ou créditées imputables à l’exer- ‘cice suivant, est un examen raisonné, qui doit être fait en détail, sur la base d'états préparés par le service comptable et appuyés de leurs justifications : le commissaire pourra se reporter utilement aux états des années précédentes lorsqu’il recherchera par raisonnement si rien n’a été omis.

E) EXAMEN DU MODE DE PRESENTATION DES COMPTES AU BILAN AINSI QUE DU MOUVEMENT DES POSTES PAR RAPPORT AUX CHIFFRES DU BILAN PRÉCEDENT.

182. — L'examen des commissaires est censé s’être poursuivi jusqu'ici sur le bilan détaillé. Il est en effet nécessaire que le commissaire ait examiné le détail des postes collectifs pour pouvoir ensuite se demander si le contenu de certains d’entre eux n’est pas hétéroclite, ou sa dénomination peu conforme à son contenu, ou bien encore si certaines contractions de postes ne sont pas excessives, — tous faits de nature à nuire à la clarté du bilan ou même à donner une fausse idée de la situation de la société.

En passant ainsi à l’examen du bilan destiné à l’assemblée, il en vérifiera bien entendu tout d’abord la conformité quant

(1) Le caractère «inexact» d’un bilan est donc retenu par la loi pénale, alors que la loi civile n’a pas employé cette expression (voir supra n° 171).

aux libellés et aux chiffres avec les postes globaux correspondants du bilan détaillé.

Faute de réglementation légale des postes du bilan en France, il n’aura pas de guide précis et devra s’en tenir aux règles de présentation les plus généralement admises et à ce que lui dictera son bon sens dans les cas d’espèces qui se présenteront à lui.

183. — Si le commissaire entre en fonctions dans une société ayant déjà expressément arrêté le mode de présentation de ses bilans, sa tâche se trouvera dans une certaine mesure facilitée. Mais il est à craindre que ces bilans-types ne soient squelettiques. Il est même à craindre qu’il n’y ait parfois pas de bilan-type, car le texte de l’art. 35 nouveau tel qu’il résulte du décret (13) du 30 octobre 1935, n’impose pas littéralement cette obligation.

Après avoir lu dans le rapport qui précède le décret : « Le texte proposé prévoit pour chaque société l’obligation d’établir un type de bilan qui sera arrêté par l’assemblée générale des actionnaires pour tous les exercices successifs >», on lit, comme suit, dans le décret lui-même, le texte de l’art. 35 al. 1” : « Le bilan et le compte de profits et pertes présentés à l’assemblée des actionnaires doivent être établis chaque année dans la même forme que les années précédentes et les méthodes d’évaluation des divers postes doivent être immuables, à moins que l’assemblée générale, après avoir pris connaissance des motifs exposés dans ie rapport des commissaires n’approuve expressément chacune des modifications apportées soit au mode de présentation des chiffres, soit aux méthodes d’évaluation ».

Pris à la lettre, ce texte permet aux sociétés de continuer à établir des bilans semblables dans leur forme à ceux qu’elles établissaient précédemment sans qu’un bilan-type ait été réellement adopté.

Un bilan-type susceptible de servir vraiment à quelque chose serait CroyOns-nous un canevas précisant quels sont exactement les chapitres, postes et sous-postes dans lesquels devront à l’avenir se ranger les divers éléments d’actif et de passif, de telle sorte qu’on sache automatiquement, au moment où un compte sera ouvert, dans quel chapitre, poste ou sous-poste prévu à l'avance il ira se ranger.

Il y a évidemment une grosse différence entre le fait d’adopter ce canevas et le simple fait de ne pas apporter à l’avenir de modifications dans la forme adoptée pour la présentation

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des bilans antérieurs : cette deuxième façon de s'exprimer est au surplus bien imprécise.

Il faut espérer que de nombreuses sociétés sans ruser avec le texte adopteront effectivement un bilan-type et que celui-ci ne sera pas trop schématique, grâce à quoi il suffirait au commissaire de vérifier qu’on répartit bien dans les compartiments qui leur sont destinés les éléments d’actif et de passif figurant à l’inventaire.

S'il n’a pas été établi de bilan-type, les commissaires, aussi bien que les administrateurs, seront parfois perplexes quand il s’agira de savoir s’il y a ou non, modification à la forme du bilan.

184. — Quant aux raisons qui pourront motiver le changement de forme, la principale sera sans doute que la forme antérieure était irrationnelle : confusion des Participations et du Portefeuille-valeurs, pratique des amortissements directs, contraction excessive des postes, etc. On ne voit pas bien quelles raisons pourra donner un commissaire pour justifier un nouveau mode de présentation qui, à l’inverse, comporterait une plus grande contraction des postes. En tous cas, il est à souhaiter que les commissaires, afin de permettre à l’assemblée de faire le rapprochement d’un bilan comportant une forme nouvelle avec le bilan précédent, se fassent un devoir, si le conseil ne l’a pas fait, de présenter dans leur rapport le nouveau bilan sous ses deux aspects : forme précédente, forme présente (1).

185. — Quelle que soit la forme des bilans antérieurs ou la décision prise par l’assemblée relativement à un bilan-type; il est du devoir du commissaire rapportant le bilan d’un exercice déterminé, de signaler à l’assemblée qui statuera sur ce bilan, les critiques que lui paraît mériter la mauvaise articulation ou la contraction excessive des postes et de dénoncer les « habiletés » de nature à donner une idée inexacte de la situation de la société.

Les fraudes les plus fréquentes visent à améliorer la liquidité du bilan en créant des postes bloqués dans le « Disponible >» comprenant, sans que le lecteur du bilan puisse le deviner, des éléments empruntés au « Réalisable »; même chose entre « Réalisable » et « Valeurs engagées », telles les « Participations »; nous avons déjà signalé le procédé des compensations entre débiteurs et créditeurs différents (supra n° 159).

(1) C’est la solution que proposaît M. Hamel op. cit. tirage à part p. 49,

Il n’est pas admissible non plus que les frais de constitution ou les frais de premier établissement ne soient pas explicités.

Les « Comptes d’ordre » seront proscrits, et s’il n’en obtient pas la présentation sous une dénomination significative, le commissaire en fera l’analyse dans son rapport.

Au passif, il veillera à ce qu’il n’y ait pas de mélanges entre les « Réserves », les « Provisions » et les « Amortissements » (1), pas de transvasements entre l’« Exigible à court terme » et l« Exigible à long terme ».

186. — Enfin, en vue de pouvoir faire ressortir dans son rapport les mouvements des postes par rapport au bilan précédent, ou tout au moins pour pouvoir contrôler les affirmations du rapport du conseil à cet égard, le commissaire aura noté à mesure de l’examen du bilan de l’exercice ces’ fluctuations et l’origine des principaux mouvements : nature des immobilisations nouvelles; accroissement ou diminution en quantité des valeurs du Portefeuille ou des Participations; origine de l’accroissement des comptes clients débiteurs, accroissement qui peut être dû au développement des ventes, mais aussi à l’accroissement des crédits ou aux retards dans les payements; inversement, en cas d’accroissement des comptes fournisseurs, il vérifiera si cet accroissement est dû à une cadence plus élevée des achats ou à l’obtention de crédits ou de délais de paiement; il portera son attention sur l’évolution du passif obligataire, vérifiera si sa diminution est due à des rachats d'obligations, ou à l’amortissement normal ; il vérifiera la conformité de cet amortissement au tableau préétabli et l’amortissement corrélatif du poste « Prime de remboursement ».