ARRET pu 4 Mars

(REQ. N°. 91.630 - CENTRE MUTUEL)

Cet arrêt du 4 Mars 1950, très comparable à ceux du 11 Février 1949, exonère la société visée.

Il concerne une société Incendie, dont le siège est à Paris.

La Direction des Contributions avait une argumentation semblable à celle des affaires précédentes pour assujettir cette société (caractère non professionnel, extension à toute la France, encaissements comportant des affaires acceptées en réassurances, commissions aux agents, existence de réserves libres, de répartitions depuis 1940, administrateurs ayant reçu des allocations).

Le premier considérant est le même que celui des arrêts précédents et confirme le rejet de toute différence entre société mutuelle ou à forme mutuelle.

Le deuxième considérant est ainsi conçu :

« Considérant que la société d’assurances « Le Centre Mutuel », dont le siège est à Paris, est une société à forme mu-

tuelle qui assure ses adhérents contre l’incendie; que la caisse de la société est alimentée exclusivement par les cotisations de ses adhérents qui mettent ainsi leurs risques en commun en dehors de toute idée de recherche d’un bénéfice; que, si les administrateurs ont reçu, en 1942 une allocation, celle-ci est, en l’espèce, destinée non à rémunérer leur activité, mais à Îles indemniser des frais que leur accasionne l'exercice de leurs fonctions; qu’ainsi, si les comptes de la société ont fait apparaître un excédent de recettes sur les dépenses, qui a été affecté à la constitution d’une réserve de garantie et d’une réserve pour éventualités, il ressort du dossier qu’au 31 Décembre 1942, ces réserves n'étaient pas supérieures au montant d’une couverture normale des risques assurés; qu’ainsi la société n’était pas, en 1943, passible de l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux; que, dès lors, c’est à bon droit que, par voie de conséquence, le Conseil de Préfecture de la Seine lui a accordé décharge de la taxe d'apprentissage et de la taxe sur le chiffre d’affaires auxquelles elle a été assujettie pour la dite année. »

Nous constatons dans cet arrêt que le Conseil d'Etat :

— ne fait pas état du caractère professionnel, ni de l’étendue des opérations;

— ne s'occupe pas du fait que la société accepte des affaires en réassurance;

— ne retient pas non plus le fait qu’il y ait des agents recevant des commissions;

— maintient les précédentes décisions concernant les réserves libres et leur nécessité, celles-ci étant admissibles lorsqu” elles n’excèdent pas une couverture normale des risques.

__ Le seul élément nouveau de cet arrêt concerne les émo- luments versés aux administrateurs. Le Conseil d'Etat reconnait la nécessité de les indemniser, à la condition que les sommes versées ne soient pas exagérées et correspondent plutôt au remboursement des frais que leur occasionne l'exercice de leurs fonctions.

En résumé, dans cet arrêt, le Conseil d'Etat confirme sa jurisprudence antérieure des 15 Avril 1946 et 11 Février

6. — ARrRÈTS pu 11 Jun 1950 (REQ. N° 90.736 - MüTruELLE RICHELIEU et N° 4.754 - PARTICIPATION)

Deux nouveaux arrêts, rendus le 11 Juin 1950, refusèrent l’exonération aux sociétés en cause.

Au point de vue des principes, le Conseil d'Etat confirme dans le premier considérant de chacun de ces deux arrêts sa jurisprudence générale antérieure, mais sa décision finale se trouve motivée, dans l’un et l’autre cas, par le deuxième considérant, qui s’attache à apprécier le véritable caractère et la nature réelle des opérations de chacune des sociétés.

Nous allons examiner successivement ces deux arrêts.

a) Premier Arrêt — Mutuelle Richelieu n° 90.736.

Dans cette affaire, où l’argumentation de fait de la Direction générale des Contributions directes était strictement la même que dans les précédentes, le deuxième considérant est ainsi rédigé :

« Considérant que la Mutuelle Richelieu, dont le siège social est à Paris, est une société à forme mutuelle, qui assure ses adhérents contre les accidents de toute nature et contre l’incendie; que, si la caisse de la société est alimentée exclusivement par iles cotisations de ses adhérents et si les administrateurs ont recu en 1942 une allocation destinée uniquement à les indemniser des frais que leur occasionne l’exercice de leurs fonctions, elle ne présente cependant aucun caractère professionnel, qu’exerçant son activité sur l’ensemble du territoire métropolitain par l'intermédiaire de 126 Agences, elle a encaissé en 1942 plus de 22 millions de primes et versé à des courtiers plus de trois millions de commissions, qu’en outre, les excédents de recettes ont été affectés, après constitution des réserves obligatoires, à la constitution de diverses réserves facultatives dont le montant est supérieur à celui d’une couverture normale des risques assurés et qui, ou sont destinés à faire face à de simples éventualités, ou constituent en fait des emplois de bénéfices, qu’enfin seule une part très faible de l’excédent de recettes de l’exercice 1942 a été répartie entre les adhérents, qu’il résulte de l’ensemble de ces faits que la société d'assurances la Mutuelle Richelieu doit être regardée comme une véritable entre-

DE 1943 à 1950 133

prise au sens des art. 2 et 7 précités du Code général des impôts directs et assujettie à ce titre à l'impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux et, par voie de conséquence, à la taxe spéciale sur ile chiffre d’affaires et à la taxe d'apprentissage, que, dès lors, c’est à tort que le Conseil de Préfecture a prononcé la décharge des impositions contestées, qu’il y a lieu d'annuler

Parrêté attaqué. »

. Pour quels motifs le Conseil d’Etat considère-t-il cette société comme une société commerciale ?

Il reconnaît tout d’abord que les administrateurs ont pu normalement percevoir des allocations destinées à les indemniser de leurs frais et ne retient donc pas cet élément.

Mais le Conseil d’Etat précise :

1° que la société n’a pas un caractère professionnel et exerce son activité sur tout le territoire métropolitain.

C’est un point que nous avons examiné souvent. Rappelons seulement ce que disait M. le Commissaire du Gouvernement dans ses conclusions dans l’affaire du 15 Avril 1946 : « Nous ne voyons pas comment, au point de vue fiscal, le fait qu’une société mutuelle exerce son activité sur tout le territoire français, serait susceptible de lui faire perdre sa qualité de mutuelle (1). »

2° qu’elle a encaissé plus de 22 millions de cotisations en 1942.

Or, aucun texte règlementaire, ni celui du 14 Juin 1938, ni celui du 30 Décembre 1938, ne limite le total annuel des cotisations qu’une société mutuelle, quelle que soit sa forme, peut encaisser.

3° qu’elle a versé des rémunérations à des courtiers, ou plus exactement à des agents. |

Ce point a déjà été jugé maintes fois par le Conseil d'Etat dans un sens favorable aux sociétés. On ne s’explique donc pas que l’argument ait été retenu dans l’espèce actuelle alors surtout que le montant des commissions y était tout à fait normal par rapport aux encaissements.

4° qu’elle a des réserves libres trop importantes et qu’elle a procédé à des répartitions d’excédents insuffisantes.

(1) V. supra, p. 113.

À ce sujet, aucun texte non plus ne limite le montant des réserves. Il faut apprécier techniquement dans chaque branche leur nécessité.

Dans la société en question qui est spécialisée dans la branche Accidents, les répercussions de l’évolution économique qui se dessinait depuis la dernière guerre, sont particulièrement sensibles.

Il y a, en effet, dans cette branche, de graves éléments d'incertitude, en raison notamment de la lente fixation des indemnités, qui sont finalement appréciées par les tribunaux en francs du jour de la décision et non de celui du sinistre. Il en résulte une grande disproportion par rapport aux prévisions d’origine.

C’est pourquoi une société mutuelle (qui n’a pas de capital social) se trouve obligée de renforcer ses réserves libres afin d'éviter un trop gros bouleversement de ses prévisions par suite de l’évolution de la situation économique. Les faits ont, d’ailleurs, a posteriori, donné raison à cette société puisque ses réserves libres, qui étaient de 50 % environ au 31 Décembre de l’exercice considéré, se sont amenuisées successivement par la suite, pour, quelques années après, représenter à peine 16 % de ses encaissements.

5° que les excédents versés à ses réserves libres constituent des emplois de bénéfices.

Nous avons précisé à plusieurs reprises que nos sociétés ne pouvaient pas faire de bénéfices et le Conseil d’Etat l’a admis dans certains arrêts (Union Beauceronne et Gâtinaise, p. 114 - Centre Mutuel, p. 130).

Lorsqu'il y a un excédent, il peut être réparti entre les sociétaires, mais le fait de l’affecter aux réserves est une

mesure de prévoyance — prise dans l’intérêt exclusif des associés — qui ne peut lui faire prendre le caractère d’un bénéfice.

b) Deuxième Arrêt — Participation n° 4.754.

En voici le texte :

« Considérant qu'aux termes de l’art. 2 du Code général des impôts directs, l'impôt sur les bénéfices industriels et commer-

ciaux est dû à raison des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, qu'aux termes de l’art. 7 du même Code, le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d’après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises; que, dès lors, une société ne peut légalement être assujettie à l'impôt que dans la mesure où elle à effectivement réalisé des bénéfices qui seraient le résultat des opérations effectuées par elle; que, par suite, qu’il s'agisse de sociétés d'assurances mutuelles ou de sociétés d’assurances à forme mutuelle, il y a lieu d'apprécier pour chaque société son véritable caractère et la nature des opérations qu’elle a effectuées.

« Considérant que la Société d’assurance « La Participation », dont le siège est à Paris, est une société à forme mutuelle qui assure ses adhérents contre le risque de responsabilité et les dommages de toute nature, qu’elle peut aux termes de ses statuts faire la co-assurance ou la réassurance des mêmes risques, soit en prenant, soit en donnant, que, en raison tant de l'étendue territoriale de son activité et de la diversité des risques garantis, que de l’importance des primes qu’elle perçoit, des commisions qu’elle alloue à ses courtiers et de la complexité de son organisation administrative, elle ne présente pas les caractéristiques d’une société mutuelle, que ses administrateurs peuvent percevoir, outre une rémunération fixe, une allocation variable prélevée sur les excédents de recettes de l’exercice et qu’en fait, ils ont perçu en 1945 une allocation fixe qui a le caractère d’une rémunération de fonctions, qu’enfin, au cours du même exercice, l'excédent de recettes a été affecté à la constitution de diverses réserves facultatives qui sont destinées pour la plupart à faire face à de simples éventualités et dont le montant est supérieur à celui d’une couverture normale des risques assurés alors que, depuis 1939, il n’a été procédé à aucune répartition d’excédents aux sociétaires, qu’il résulte de l’ensemble de ces faits que la dite société d’assurances doit être regardée comme une véritable entreprise au sens des articles 2 et 7 précités du Code général des impôts directs, et assujettie à ce titre à l’impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux, par voie de conséquence, à la taxe spéciale sur le chiffre d’affaires que, dès lors, c’est à tort que le Conseil de Préfecture a prononcé décharge de l’imposition contestée, qu’il y a lieu d'annuler l’arrêté attaqué.

« Décide :

« ARTICLE PREMIER. — L'arrêté susvisé en date du 9 Mai 1949 du Conseil de Préfecture de la Seine est annulé.

« ART. 2. — La société d'assurances « La Participation » sera rétablie pour l’année 1945 aux rôles de la taxe spéciale

sur de chiffre d’affaires à raison des droits qui lui avaient été primitivement assignés. »

Comme dans l’arrêt précédent, le premier considérant est toujours le même, mais c’est dans le deuxième considérant que le Conseil d'Etat estime que la nature réelle de cette société doit la ranger parmi les sociétés imposables.

Pour quelles raisons :

— étendue territoriale; 0

— importance des cotisations;

— diversité des risques garantis;

— importance des commissions;

— complexité de son organisation;

— caractère de rémunération de fonctions des alloca-

tions versées aux administrateurs ;

— excédent des recettes affecté à des réserves faculta-

tives et aucune répartition d’excédents.

Ce sont toujours les mêmes motifs qui ont été retenus suivant les cas à l’avantage ou à l’encontre des sociétés examinées.

Cependant, on retrouve de nouveaux éléments :

1° la possibilité d’opérations de réassurances ou coas-

surances des risques, soit en prenant, soit en donnant.

= Ces deux opérations sont généralement pratiquées conjointement par les sociétés et elles sont formellement autorisées par le décret du 30 décembre 1938 (art. 48 et suivants).

Ce décret précise en effet que les sociétés peuvent non seulement accepter des risques en réassurance si leurs statuts les y autorisent, mais aussi réassurer, sans aucune formalité, jusqu’à 90 % de leur portefeuille.

En cas de réassurance dépassant ce pourcentage, certaines dispositions sont prises pour sauvegarder l'intérêt des sociétaires.

L'obligation de se réassurer est en effet de plus en plus nécessaire pour toutes les sociétés, car l’accroissement inces-

. sant des valeurs assurés et la diminution de la valeur de la

monnaie font que les réserves deviennent insuffisantes pour garantir complètement les risques acceptés.

Il ne faut plus maintenant rechercher et apprécier la sécurité offerte par une société à ses adhérents uniquement dans l’importance de ses réserves, mais aussi dans la qualité de son ensemble de réassurances (quote-part, excédent, stop loss.….).

On ne peut donc reprocher aux sociétés de se réassurer car elles le font dans l’intérêt de leurs assurés.

Maïs on serait tenté de critiquer les sociétés d’accepter des réassurances, malgré que le législateur le permette sans aucune restriction (1).

Il est en effet normal que dans le but d’équilibrer leurs opérations ou simplement afin de s’ouvrir des marchés qui resteraient fermés si elles ne prenaient pas de contrepartie, les sociétés acceptent des réassurances de risques très variés.

S’il y a un excédent, il retombera dans la masse.

On chercherait vainement, dans cette politique, un élément de lucre, une opération à caractère commercial.

Il y a cependant un danger et, il ne faudrait pas que les risques acceptés ainsi deviennent trop importants par rapport aux opérations normales de la société et n’arrivent à dépasser exagérément le montant des risques cédés. La justification de la recherche d’un équilibre ne pourrait plus se soutenir et les sociétés prendraient en effet le caractère de véritables sociétés de réassurances.

2° la diversité des risques assurés.

C’est également par ce moyen que les sociétés Accidents peuvent arriver à obtenir un équilibre de leurs affaires, le déficit des mauvais risques étant compensé par les excédents de certains autres. Comment à l’heure actuelle, par exemple, une société n’assurant que le risque automobile, pourrait-elle se maintenir ? Cela lui serait impossible,

(1) L'article 35 du décret de 1922 limitait en effet l’acceptation de réassurance par les mutuelles car il exigeait que les risques acceptés soient de la même nature que ceux prévus par leurs statuts. Le décret de 1938 n’a pas reproduit cette limitation.

si à côté elle n’avait pas d’autres risques (responsabilité civile individuelle) dont les résultats sont satisfaisants.

3° la complexité de l’organisation sociale.

Il est difficile ici de comprendre ce qui a pu déterminer la Haute Juridiction à relever cet élément.

En quoi la complexité d’une organisation sociale peutelle réagir sur le caractère de cette société, même du point de vue strictement fiscal ?

Sans doute, la société en cause a un mécanisme particulier, dont nous avons d’ailleurs fait ressortir plus haut (1) l'intérêt dicté par celui des mutualistes, déterminé par les raisons qui ont accompagné sa création.

De quoi. s’agissait-il vers 1899 ? De nombreuses petites sociétés, constituées par des syndicats d'entrepreneurs, ne pouvaient plus subsister. Les risques étaient trop grands pour le petit nombre des intéressés. De tous côtés de la France, Bordeaux, Rouen, Marseille, etc... une fusion de ces organismes s’est opérée. Les mutualistes d’origine ont voulu conserver leur ancienne conception, garder le cadre de la mutualité, Ils avaient leurs contrats particuliers dont les conditions leur constituaient des avantages certains :

délais de déclaration d’accidents plus longs, déchéances, pénalités moindres.

Dans cet ensemble, les intéressés ont tenu à garder le plus d'autonomie possible, d’où la modalité des groupements régionaux, ayant conservé leur caractère local, leurs conseils régionaux qui suivent de très près la marche de la société. Ils sont intéressés à la bonne gestion, sont représentés par un Conseil général où ils ont la vérification des comptes, avant l’Assemblée générale.

Sans doute, si à première vue, ce système paraît compliqué, il faut se pencher sur la réalité pour se rendre compte que toute cette construction mutualiste n’est là que pour ménager les intérêts locaux des mutualistes. S’il y a 70 groupements régionaux environ, cela ne fait que per-

(1) V. supra p. 61.

mettre la décentralisation. Chaque groupe conserve même la possibilité de se séparer de la société mère. Ce caractère très original et très particulier ne peut que raffermir les liens qui unissent mutualistes et dirigeants, alors qu’il leur en est fait grief par la Haute Assemblée! En allant plus près de la pratique, elle eut pu se convaincre de l’intérêt que présente cette forme qu’elle trouve compliquée, mais qui correspond aux besoins légitimes des intéressés. Sur ce point encore, il ne peut y avoir de doute. Rien ici ne peut être retenu même du point de vue fiscal dans cette société, qu’autorise d’ailleurs le décret de 1938 à constituer des groupements régionaux (art. 28).

En résumé ces deux arrêts paraissent dominés par des considérations assez arbitraires.

Pourquoi des éléments mis à la charge de ces sociétés ont-ils abouti à leur imposition, tandis qu’ils n’ont pas été retenus contre d’autres, dont le cas avait été précédemment. examiné ?

Le Conseil d'Etat ne se laisserait-il pas influencer par certaines notions extrajuridiques ? comme, par exemple, l’importance de la société ?

Nous allons essayer, dans le dernier chapitre de cette étude, de dégager les mobiles qui nous paraissent actuellement inspirer le Conseil d'Etat.

7e Av D

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