Instruction 2.413, n

Cette conception se heurtait à diverses objections d’ordre et de valeur différents.

La loi de 1912, ressuscitant la disposition de la loi de frimaire an VIT, abrogée par l’article 1321 C. civ., a frappé de nullité absolue toute contre-lettre. N’y aurait-il pas contradiction à taxer une contre-lettre déclarée nulle par la loi à l’égard de tous, y compris le fisc ? A cet argument, il était possible de répondre que la nullité des actes, avant d’être prononcée judiciairement, n’influe pas sur l’exigibilité de l’impôt dont le fisc n’est pas juge!. La perception du droit simple eût donc été à la rigueur possible, de ce point de vue.

L'article 40 de la lai de frimaire, en édictant la nullité de la contre-lettre, prévoyait une amende du triple droit qui aurait eu lieu sur les sommes dissimulées dans la contrelettre. N’en résultait-il pas que ie triple droit remplaçait (et remplace encore dans les cas où l’art. 40 continue de s'appliquer) le droit simple, mais ne s’y ajoutait pas? Cet argument n’était pas non plus péremptoire. De ce que l’amende portât sur les sommes dissimulées, il ne s’en suivait pas nécessairement que le droit simple ou, plus exactement, le complément de droit simple, ne püût être perçu : car il représentait une somme appartenant au Trésor et qui lui avait été indûment soustraite. La restitution de cette somme n’était pas incompatible avec la perception simultanée de l’amende du triple droit.

Quant à la prétention de percevoir, en outre de l'amende du quart, le droit en sus pour insuffisance, elle se présentait sous un jour particulier. « La dissimulation, disent MM. Allix et Lecerclé?, n’est par elle-même qu’une insu f-

è 1e Alix et Lecerclé, op. cit., p. 523 note. 2.4 Op. cit., p. 523.

fisance qualifiée, c’est-à-dire accompagnée de la circonstance aggravante d’une manœuvre frauduleuse. En la punissant d’une peine plus grave que l'insuffisance simple, le législateur n’a certainement pas eu l’intention de superposer les deux peines. Soutenir le contraire, c’est comme si l’on prétendait condamner l’auteur d’un vol avec violence à la fois à la peine d'emprisonnement du vol simple et à la peine des travaux forcés. »

Avec ces éminents auteurs, nous admettons qu'il ne doit pas y avoir superposition des pénalités de la dissimulation et de celles de l'insuffisance. Mais il nous sera permis de ne pas fonder la solution sur le même raisonnement et la même comparaison. Le vol simple est un acte volontaire et coupable. L’insuffisance est une pure erreur. La dissimulation ne nous semble donc pas pouvoir être assimilée à une circonstance aggravante d’un fait qui, par lui-même, n'implique aucune culpabilité. Nous avons, en posant la notion même de dissimulation, indiqué qu’il y a, entre l'insuffisance et la dissimulation, plus qu’une différence de degré : une différence de nature, la dissimulation étant une manœuvre intentionnelle et frauduleuse, et l’erreur dite intentionnelle cessant d’être une erreur.

L'indépendance des deux situations est telle qu'il y a des dissimulations qui peuvent manquer leur but et ne pas aboutir à l'insuffisance. Cette indépendance retentit dans le domaine de la preuve. Prouver la dissimulation n’est pas prouver par là même le fait de l'insuffisance.

Ce qui est vrai, c’est que, dans l’hypothèse où la dissimulation et l'insuffisance coïncideront, la première prouvée par tous les moyens qu’elle comporte, la seconde par l’expertise, on se trouvera en présence d’une situation indivisible; on ne pourra alors réprimer séparément la manœuvre

frauduleuse et son résultat tangible, l'insuffisance, de même qu’on ne réprime pas séparément les manœuvres effectuées par le voleur en vue de la soustraction du bien d'autrui et cette soustraction elle-même. C’est cette indivisibilité de fait, et non pas, à notre sens, l’idée que la dissimulation serait seulement une insuffisance qualifiée, qui doit conduire à écarter toute superposition des pénalités de la dissimulation et des pénalités de l’insuffisance.

Sur cette superposition, d’ailleurs, la jurisprudence avait, en ce qui concerne le droit en sus, montré ses hésitations. Les tribunaux de Péronne et de Cherbourg, par jugement du 26 décembre 1884 et 3 février 1885 avaient accordé à administration le droit en sus en même temps que l’amende du quart, alors que seule la dissimulation était prouvée!. Au contraire, le Tribunal de la Seine, par jugement du 6 avril 1883, avait rejeté le droit en sus à l’occasion d’une cession de fonds de commerce?.

À cette époque, dans la pratique, la Régie ne réclamait déjà plus guère le droit en sus devant les tribunaux.

Par deux solutions, en date des 14 mars et 4 mai 1928, elle modifia sa doctrine elle-même.

Désormais, la dissimulation donna lieu uniquement à la perception de l’amende du quart de la somme dissimulée. À cette percepion ne s'ajoute ni celle du droit simple, ni celle du droit en sus pour insuffisance. En d’autres termes, la sanction de la dissimulation consiste seulement dans l’amende du quart — tant pour la dissimulation elle-même que pour l'insuffisance — et dans la mesure de l'insuffisance existante.

Il pourra cependant arriver, dans certaines hypothèses,

1. V. décision dans Garnier, loc. cit, 2. V. Garnier, eod. loc,

qu’à la peine de la dissimulation s'ajoute une pénalité d'insuffisance. Cette addition s’expliquera par ce fait que l'impôt de mutation est assis sur la valeur vénale, qui peut être supérieure au prix exprimé.

Nous ne saurions mieux faire ici que de reproduire l'exemple et les chiffres donnés par MM. Allix et Lecerclé”.

« Supposons une vente d'immeuble déclarée pour un prix de 100.000 francs. En vertu d’une contre-lettre, le prix effectivement convenu est de 140.000 francs. La valeur vénale est reconnue, amiablement ou après expertise, être de 200.000 francs. On relève, en l’espèce, une première insuffisance de 40.000 francs par rapport au prix déclaré. Cette insuffisance se confond avec la dissimulation et elle est frappée, comme unique sanction, de l’amende du quart des 40.000 francs dissimulés.

» Mais il reste une autre insuffisance, qui n’est pas atteinte par cette pénalité et qui est d’ailleurs indépendante de la dissimulation, puisqu'elle subsisterait même si le prix effectif avait été correctement énoncé, à savoir la différence entre la valeur vénale de 200.000 francs et le prix effectif de 140.000 francs — 60.000 francs.

» On se trouve, dans cette mesure, en présence d’une insuffisance non couverte et non absorbée par la dissimulation. Elle entraînera donc, indépendamment de la peine encourue pour la dissimulation, perception du droit simple, et, en outre, d’un droit ou d’un double droit en sus, à titre de pénalité sur son montant, c’est-à-dire sur 60.000 francs, pourvu qu'on soit encore dans les délais d’expertise?.