Wahl, Droit fiscal, 1903, t. 11, n

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s'imposera-t-elle lorsqu'il s'agira de savoir si des pénalités (fiscales et même correctionnelles) peuvent être appliquées dans des circonstances déterminées. Or c’est bien devant une semblable question que nous place l'hypothèse d’un contra déguisé sous l'apparence d’un autre et d’un acte présenté à l’enregistrement avec une fausse qualification.

Qu’a donc dit le législateur? Ge n’est pas anticiper sur l’histoire de la législation relative à la sanction de la dissimulation, qui appartient à un autre chapitre, que de détacher de cette législation les formules essentielles qui sont les éléments de solution de la présente question.

Or, deux périodes doivent être nettement : séparées, à notre point de vue, dans l’effort historique du législateur, vers la répression de la dissimulation. L’une est antérieure, l’autre postérieure à 1925. Dans la première, le déguisement de contrat n’est pas incriminé. Dans la seconde, il l’est formellement. Mais l'interprétation restrictive est toujours nécessaire.

Les lois de 1871 et de 1872 visent « toute dissimulation dans le prix d’une vente ». La loi de 1912 déclare nulle « toute convention ayant pour but de dissimuler partie du prix »; elle frappe de sanction fiscale « toute dissimulation dans le prix d’une vente »; elle édicte aussi une sanction fiscale contre le complice « de manœuvres destinées à éluder le paiement de l’impôt ». Aucune de ces formules ne parle expressément du déguisement de contrat et de la fausse qualification. Plusieurs visent uniquement «la dissimulatiin dans le prix d’une vente », ce qui paraît concerner les conventions par elles-mêmes constitutives de la dissimulation de prix bien plutôt que les conventions se proposant cette dissimulation comme objectif final.

Quant à la disposition de 1912 qui édicte une nullité fiscale contre les conventions ayant pour but la dissimulation de partie du prix, on ne saurait soutenir qu’elle s’applique aux contrats déguisés présentés à la formalité sous une qualification fausse. Personne! n’a jamais eu l'idée de déclarer nuls de semblables contrats. Si ceux-c1 échappent à la sanction civile, ils échappent a fortiori à la sanction fiscale, puisque les textes précités qui portent la sanc- Lion fiscale sont encore moins compréhensifs que le texte portant la sanction civile. Il en fut ainsi jusqu'en 1925.

L'article 44 de la loi du 13 juillet 1925 fut ainsi conçu : « Lorsqu'il est amiablement reconnu ou judiciairement établi que le véritable caractère des stipulations d’un contrat a été dissimulé sous l’apparence de stipulations donnant ouverture à des droits moins élevés, il est dû un double droit en sus. Gette pénalité est due solidairement. par toutes les parties contractantes. »

On ne peut nier que cette nouvelle disposition incrimine le contrat déguisé, la simulation portant sur la nature de l'acte. Mais l'interprétation restrictive ne cesse pas de s'imposer. Pour qu'il y ait dissimulation, au sens fiscal du mot, pour qu'il y ait application de la pénalité, un certain nombre d'éléments matériels et intentionnels devront être réunis. On ne peut ici éclaircir l’idée même de dissimulation sans toucher à la preuve.

Matériellement, il faudra que l'acte présenté à l’enregistrement avec une qualification autre que celle de mutation constitue une véritable mutation. Ge fait sera établi par l’Administration ou par l'autorité judiciaire.

1. Toutefois, un arrêt de Paris du 23 octobre 1929, Gazelle du Palais, 17 décembre 1929, s'est fondé sur une semblable considération. Nous le retrouverons plus loin,

Et c’est un fait dont la démonstration n'ira pas, souvent, sans soulever des discussions juridiques délicates.

Mais le fait de la fausse qualification ne suffira pas à élablir la dissimulation. 11 restera à prouver que cette fausse qualification a été intentionnelle et que l’opération, dans son intégralité, a été inspirée par un esprit et une volonté de fraude.

Les contractants, les mandataires et les conseillers de ceux-ci, n’ont pas l’obligation d’être jurisconsultes. Leur ignorance ou leur erreur serait chose très naturelle. Entre juristes même, ceux de l'Administration et ceux qui représenteront les redevables, le point de la fausseté ou de la justesse de la qualification pourra être débattu.

Plus difficile encore sera la preuve que les intéressés, en recourant à la combinaison juridique incriminée, ont vraiment conçu et voulu la fraude. Il est possible qu'ils soient, à cet égard, couverts par la bonne foi, c’est-à-dire par la croyance que le sytème de stipulation qu'ils ont construit et adopté les fait, légitimement et régulièrement. échapper à l'impôt de mutation.

Tels sont les principes que nous devons faire jouer dans les cas où la mutation a été présentée à l’enregistrement sous l’apparence d’un autre acte qu’une mutation.

On peut masquer une vente sous les apparences d’un mandat. Si une personne achète un immeuble et le revend, les droits seront dus une première fois sur l’achat et une seconde fois sur la revente. Afin d’éviter l’application de ces deux droits successifs, le propriétaire ne passera pas acte de'vente à l’acquéreur, mais lui donnera mandat fictif de vendre pour son compte. La propriété ne sera ainsi transférée qu’une fois et au moment où le mandataire aura trouvé un acquéreur, et elle le sera alors directement

du propriétaire originaire à ce dernier. Ge procédé a été souvent employé par les marchands de biens!. Mais des dispositions légales y ont mis obstacle. L'article 39 de la loi du 13 juillet 1925, en effet, soumet à l'enregistrement dans les dix jours de leur date tous les mandats, promesses de vente, actes translatifs de propriété et, d’une manière générale, tous les actes se rattachant à la profession d’intermédiaire pour l’achat et la vente des immeubles et des fonds de commerce où à la qualité de propriétaire acquise par l’achat habituel des mêmes biens en vue de les revendre. Ainsi le marchand de biens ne pourra guère, en dix jours, acheter une propriété et la revendre en feignant d’être le mandataire du précédent propriétaire. Le même texte a décidé que sont réputées commerçantes toutes les personnes ou sociétés se livrant à des opérations d’intermédiaires pour l’achat ou la vente des immeubles et des fonds de commerce, ou qui, habituellement, achètent en leur nom les mêmes biens dont elles deviennent propriétaires en vue de les revendre. Ges personnes ou sociétés sont astreintes, sous peine d’une amende de 1.800 à 18.000fr., à une déclaration d’existence et à la tenue de répertoires.

Malgré cette législation, il n’est pas inconcevable que les marchands de biens puissent renouveler leurs agissements. Il n’est alors pas douteux que la Régie pourrait percer l’apparence de l’acte et prouver que le mandat recouvrait une véritable transmission de propriété. Ce droit lui a été constamment reconnu par la jurisprudence, lorsque les circonstances et les clauses accessoires du contrat montraient que le prétendu mandat n’était qu’une

1. À, Ligeropoule, Le problème de la Jraude à a lüi, 1928, p. 815.

vente déguisée, soumise au droit de mutationt.

La Régie pourra-t-elle prétendre qu'il y a dissimulation pour appliquer les pénalités? Oui, si elle démontre que le contrat qualifié mandat est une vente, et, en outre, que les contractants, non seulement ne s’y sont pas trompés eux-mêmes, mais encore ont voulu tromper le fise et se soustraire frauduleusement à l’impôt de mutation. Non, si l’un de ces points n’est pas élucidé et établi.

La vente peut avoir d’autres déguisements que le mandat. Il est possible que la pratique des locations-ventes aboutisse en certaines hypothèses à des situations inquiétantes pour le fisc. En majorant les loyers de façon à y intégrer des acomptes sur le prix, les parties ne paient sur les acomptes que le droit de bail. Quant au droit de vente, il sera dû seulement sur le solde relativement minime du prix, fixé dans la promesse de vente?. « Dans l’opération ainsi comprise, dit M. Hamel, si le droit du locataire n’est pas un droit de propriété, le droit du bailleur n’est pas celui d’un vendeur : tant que l’option n’est pas levée, il n’est pas créancier du prix et en aucun cas, il ne pourrait tirer une traite sur le locataire; celui-ci reste toujours libre de ne pas lever l’option et de ne pas changer sa qualité de locataire contre celle d’acheteur. » La location-vente se distingue aussi de la vente à tempérament qui est une vente à crédit dont le prix est stipulé payable par sommes minimes régulièrement réparties sur un temps assez long. Dans la vente à tempérament, le vendeur perd tout son droit de propriété sur la chose avant d’avoir touché son

1. Cass. Civ., 20 janvier 1808, Dalloz, Rép. pér., Vo « Enregistrement », 589; Cass. Req., 11 décembre 1855, Dalloz, 1856.1.305; Paris, 16 décembre 1875, Dalloz, 1876.11.223.

2. Hamel, « Ventes à tempérament et locations-ventes», dans Dalloz hebdomadaire, 15 mai 1930.

prix. Dans la location-vente, le bailleur-vendeur ne perd son droit de propriété que lorsque le locataire-acheteur lève l'option. Ge dernier sera d’autant plus porté à lever l'option, il faut le remarquer, qu'il aura déjà payé une plus grande partie du prix, en acquittant les loyers majorés des acomptes, et qu'il n’aura plus à verser qu’un prix final réduit d'autant. Rien même n’empêche que le prix soit le total des loyers acquittés et que la levée d’option résulte, conventionnellement, de cet acquittement dans un délai déterminé.

Mis en présence de semblables contrats, et saisis de la prétention de l’Enregistrement de percevoir le droit de mutation au jour de ces contrats, les tribunaux ont interrogé l'intention des contractants et analysé les clauses de leur convention. Quand celle-ci leur est vraiment apparue comme un louage accompagné d’une promesse de vente, ils ont repoussé la demande de l’Administrationt. Quand, au contraire, 1ls y ont vu une vente parfaite, faussement qualifiée de bail assorti d’une promesse de vente, ils ont admis la Régie à établir le caractère de vente de l’opération?.

Le procédé de la location-vente à eu le plus souvent pour objet des meubles, tels que des machines ou des pianos. Si nous nous y altachons ici, c'est qu'il a été également employé par les vendeurs de fonds de commerce dans un but parfois suspect.

M. Hamelt a décrit en ces termes l’habileté de leurs manœuvres : « Le vendeur passe avec l’acheteur un contrat

l. Cass. Civ., 22 février 1887, Dalloz,.1887.1.500.